Постанова Сьомий апеляційний адміністративний суд № 120/16405/25

П О С Т А Н О В А ІМЕНЕМ УКРАЇНИ Справа № 120/16405/25 Головуючий у 1-й інстанції: Чернюк Алла Юріївна Суддя-доповідач: Савицька Н.В. 29 червня 2026 року м. Вінниця Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії: головуючого судді: Савицької Н.В. суддів: Драчук Т. О. Томчука А.В. розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 25 березня 2026 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, В С Т А Н О В И В : Позивач звернулася до Вінницького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень. Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 25.03.2026 адміністративний позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області № 915626-24/02-28 від 09.10.2025 року, № 1343947-24/02-28 від 09.10.2025 року, № 1177796-24/02-28 від 09.10.2025 року. Стягнуто на користь ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Вінницькій області 1211,20 грн сплаченого судового збору та витрати на правову допомогу в розмірі 5000,00 грн. Не погоджуючись з даним рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального права просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволені позовних вимог відмовити. Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, у якому заперечує щодо доводів апеляційної скарги, просить її залишити без задоволення, а судове рішення - без змін. Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), суд апеляційної інстанції в порядку п.3 ч.1 ст.311 КАС України розглядає справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів. Заслухавши доповідь судді, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне. Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що розпорядженням Погребищенської районної державної адміністрації Вінницької області №32 від 25.01.2012 ОСОБА_1 було надано в оренду земельну ділянку 55,00 га на території Черемошнецької сільської ради строком на 30 років, із встановленою орендною платою у розмірі 3,0 % від нормативної грошової оцінки земельної ділянки в рік, для ведення фермерського господарства. 25.01.2012 між Погребищенською районною державною адміністрацією Вінницької області та ОСОБА_1 було укладено договір оренди землі, об`єктом якого стала земельна ділянка площею 55,00 га на території Черемошнецької сільської ради. Відповідно до п.1 Договору оренди земельна ділянка надана для ведення фермерського господарства. 05.05.2011, відповідно до висновку №7 районної професійної комісії з питань створення фермерських господарств Погребищенської районної державної адміністрації Вінницької області, було надано висновок про можливість створення фермерського господарства на землях запасу Черемошинецької сільської ради. У подальшому ОСОБА_1 було створене Фермерське господарство "ЯРОСЛАВ - В.М.", ідентифікаційний код юридичної особи 37926869, відомості про яке були внесені до ЄДР у березні 2012 року. Згідно наданих позивачем доказів, з моменту створення фермерського господарства ФГ «ЯРОСЛАВ В.М.», саме фермерським господарством сплачувалась орендна плата за договором оренди, та відповідно усі податкові зобов`язання за користування земельної ділянкою 0523487800:01:001:0121, що підтверджується копіями платіжних доручень, долученими до матеріалів справи. У той же час, 09.10.2025 відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення № 915626-24/02-28, № 1343947-24/02-28, № 1177796-24/02-28 щодо нарахування позивачу мінімального податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 174 756 грн 86 коп. Позивач не погоджують з правомірністю таких рішень, звернулася до суду з цим позовом. Відповідно до частини першої статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. За змістом частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно;6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку. У цій справі спірним є питання відповідності вимогам частини другої статті 2 КАС України оскаржуваних податкових повідомлень-рішень в контексті правомірності нарахування мінімального податкового зобов`язання фізичним особам, які уклали договір оренди з державною адміністрацією й утворили фермерське господарство, яке фактично протягом спірного періоду використовувало земельну ділянку у своїй господарській діяльності, нараховуючи та сплачуючи за неї відповідні податки. З огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, суд апеляційної інстанції, частково погоджується з висновками суду першої інстанції. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також, відповідальність за порушення податкового законодавства встановлені Податковим кодексом України. Законом України від 30.11.2021 № 1914 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень» для платників податків - фізичних осіб, у яких у власності та/або користуванні (оренді, суборенді, емфітевзисі. постійному користуванні) є земельні ділянки, віднесені до сільськогосподарських угідь, введено поняття мінімального податкового зобов`язання. Відповідно до пункту 64 розділу «Перехідні положення» Податкового кодексу України першим роком, за який визначається мінімальне податкове зобов`язання, є 2022 рік. Пунктом 170.14 статті 170 ПК України встановлені особливості визначення загального мінімального податкового зобов`язання платників податку - власників, орендарів, користувачів на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь. Відповідно до пп.170.14.1 для платників податку - власників, орендарів, користувачів на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, не переданих такими особами в оренду (суборенду), емфітевзис або інше користування на підставі договорів, укладених та зареєстрованих відповідно до законодавства, загальне мінімальне податкове зобов`язання визначається контролюючим органом. У разі передачі таких земельних ділянок в оренду (суборенду), емфітевзис або інше користування на підставі договорів, укладених та зареєстрованих відповідно до законодавства, їх розмір враховується при визначенні загального мінімального податкового зобов`язання орендарів, користувачів на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) таких земельних ділянок у порядку, встановленому цим Кодексом (пп.170.14.2). Відповідно до пп.170.14.3 п.170.14 ст. 170 ПК України визначення загального мінімального податкового зобов`язання фізичним особам здійснюється контролюючими органами за податковою адресою таких осіб. Мінімальне податкове зобов`язання обчислюється контролюючим органом на підставі даних Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, Державного земельного кадастру та/або на підставі оригіналів чи належним чином засвідчених копій відповідних документів платника податків, зокрема документів, що підтверджують право власності/користування. При обчисленні мінімального податкового зобов`язання нормативна грошова оцінка земельних ділянок застосовується контролюючими органами з урахуванням вимог, встановлених пунктом 271.2 статті 271 цього Кодексу. Податкове повідомлення-рішення разом з детальним розрахунком суми податку про сплату річного податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, на суму позитивного значення різниці між сумою загального мінімального податкового зобов`язання та сумою сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов`язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь (далі у цьому пункті - загальна сума сплачених податків, зборів, платежів), надсилається (вручається) платнику податку у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, до 1 липня року, наступного за звітним. Згідно з пп. 170.14.5 п.170.14 ст. 170 ПК України до загальної суми сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів платника податку включаються: податок на доходи фізичних осіб та військовий збір з доходів від продажу власної сільськогосподарської продукції; земельний податок за земельні ділянки, віднесені до сільськогосподарських угідь. Статтею 38-1 ПК України встановлено правила визначення мінімального податкового зобов`язання. Згідно з пп. 38-1.1.4 п. 38-1.1, п. 38-1.3 ст. 38-1 ПК України мінімальне податкове зобов`язання визначається за період володіння (користування) земельною ділянкою, який припадає на відповідний податковий (звітний) рік. У разі передачі земельних ділянок в оренду (суборенду), емфітевзис або інше користування мінімальне податкове зобов`язання визначається для орендарів, користувачів на інших умовах таких земельних ділянок у порядку, визначеному цим Кодексом. Відповідно до п.38-1.4 ст. 38-1 ПК України у разі переходу права власності або права користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди, на земельну ділянку, віднесену до сільськогосподарських угідь, від одного власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) до іншого власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) протягом календарного року та за умови державної реєстрації такого права відповідно до законодавства, мінімальне податкове зобов`язання щодо такої земельної ділянки визначається для попереднього власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) за період з 1 січня такого календарного року до початку місяця, в якому припинилося право власності на таку земельну ділянку, або в якому така земельна ділянка передана в користування (оренду, суборенду, емфітевзис), а для нового власника, орендаря або користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) - починаючи з місяця, в якому він набув право власності або право користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди на таку земельну ділянку, та враховується у складі загального мінімального податкового зобов`язання кожного з таких власників або користувачів. У разі відсутності державної реєстрації переходу права власності або права користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди, на земельну ділянку, віднесену до сільськогосподарських угідь, від одного власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) до іншого власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) протягом календарного року мінімальне податкове зобов`язання щодо такої земельної ділянки визначається для попереднього власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) на загальних підставах за податковий (звітний) рік. У цій справі спірним є питання правомірності податкового повідомлення-рішення в частині визначення позивачці суми мінімального податкового зобов`язання за 2022-2024 роки щодо належної позивачці земельної ділянки, яка використовуються фермерським господарством, засновником якого є позивачка. Згідно п. «а» ч.3 ст. 22 Земельного кодексу України землі сільськогосподарського призначення передаються у власність та надаються у користування громадянам - для ведення особистого селянського господарства, садівництва, городництва, сінокосіння та випасання худоби, ведення товарного сільськогосподарського виробництва, фермерського господарства. Відповідно до ч.1 ст. 1 Закону України «Про фермерське господарство» від 19.06.2003 №973-IV фермерське господарство є формою підприємницької діяльності громадян, які виявили бажання виробляти товарну сільськогосподарську продукцію, здійснювати її переробку та реалізацію з метою отримання прибутку на земельних ділянках, наданих їм у власність та/або користування, у тому числі в оренду, для ведення фермерського господарства, товарного сільськогосподарського виробництва, особистого селянського господарства, відповідно до закону. Фермерське господарство підлягає державній реєстрації як юридична особа або фізична особа - підприємець. Фермерське господарство діє на основі установчого документа (для юридичної особи - статуту, для господарства без статусу юридичної особи - договору (декларації) про створення фермерського господарства). В установчому документі зазначаються найменування господарства, його місцезнаходження, адреса, предмет і мета діяльності, порядок формування майна (складеного капіталу), органи управління, порядок прийняття ними рішень, порядок вступу до господарства та виходу з нього та інші положення, що не суперечать законодавству України (ч.4 ст.1 Закону №973-IV). Відповідно до ст.4 Закону № 973-IV головою фермерського господарства є його засновник або інша визначена в Статуті особа. Голова фермерського господарства представляє фермерське господарство перед органами державної влади, підприємствами, установами, організаціями та окремими громадянами чи їх об`єднаннями відповідно до закону. Відповідно до ст. 8 Закону № 973-IV фермерське господарство підлягає державній реєстрації у порядку, встановленому законом для державної реєстрації юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, за умови набуття громадянином України або кількома громадянами України, які виявили бажання створити фермерське господарство, права власності або користування земельною ділянкою. Згідно ч.1 ст. 12 Закону №973-IV землі фермерського господарства можуть складатися із: земельної ділянки, що належить на праві власності фермерському господарству як юридичній особі; земельних ділянок, що належать громадянам - членам фермерського господарства на праві приватної власності; земельної ділянки, що використовується фермерським господарством на умовах оренди. Права володіння та користування земельними ділянками, які знаходяться у власності членів фермерського господарства, здійснює фермерське господарство (ч.2 ст.12 Закону №973-IV). Згідно з п. «б» ч. 1 ст.14 Закону №973-IV, фермерське господарство та його члени відповідно до закону мають право самостійно господарювати на землі. Відповідно до ст. 19 Закону №973-IV до складу майна фермерського господарства (складеного капіталу) можуть входити: будівлі, споруди, облаштування, матеріальні цінності, цінні папери, продукція, вироблена господарством в результаті господарської діяльності, одержані доходи, інше майно, набуте на підставах, що не заборонені законом, право користування землею, водою та іншими природними ресурсами, будівлями, спорудами, обладнанням, а також інші майнові права (в тому числі на інтелектуальну власність), грошові кошти, які передаються членами фермерського господарства до його складеного капіталу. Таким чином, з огляду на особливості фермерського господарства як форми підприємницької діяльності громадян, які виявили бажання виробляти товарну сільськогосподарську продукцію, здійснювати її переробку та реалізацію з метою отримання прибутку на земельних ділянках, наданих їм у власність та/або користування, суд апеляційної інстанції вважає помилковим твердження контролюючого органу з посиланням на Закони України «Про оренду землі», «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» про необхідність укладення та реєстрації договору оренди або іншого правочину щодо права користування земельними ділянками між власником цих земельних ділянок і фермерським господарством, членом (засновником) якого є власник цих же земельних ділянок, як умови визначення фермерському господарству загального мінімального податкового зобов`язання за вказані земельні ділянки. Така позиція відповідача суперечить правовій суті фермерського господарства, яке в силу прямої норми закону, а не на підставі певного правочину, є користувачем земельних ділянок, які знаходяться у власності членів фермерського господарства. Суд апеляційної інстанції, враховуючи правові висновки, викладені у постанові Великої Палати Верховного від 23.06.2020 у справі №922/989/18, на які посилається і суд першої інстанції, вважає за необхідне зазначити, що можливість реалізації громадянином права на здійснення підприємницької діяльності у вигляді фермерського господарства безпосередньо пов`язана з наданням (передачею) громадянину земельних ділянок відповідного цільового призначення. У даному випадку, з матеріалів справи вбачається, а відповідачем не заперечується, що земельна ділянка з кадастровим номером 0523487800:01:001:0121, площею 55,00 га, розташована на території на території Черемошнецької сільської ради, фактично перебуває у користуванні саме юридичної особи Фермерського господарства "ЯРОСЛАВ В.М.", а фізична особа, яка її отримала з цільовим призначенням "для ведення фермерського господарства", здійснює на ній діяльність не особисто, а через створену нею юридичну особу. Отже, ураховуючи законодавчі обмеження у використанні земельної ділянки іншим чином, ніж це передбачено її цільовим призначенням, вказані земельні ділянки в силу свого правового режиму є такими, що використовується виключно для здійснення підприємницької діяльності, а не для задоволення особистих потреб. Суб`єктом такого використання може бути особа - суб`єкт господарювання за статтею 55 ГК України. У цьому випадку не відбувається відчуження власником права на земельної ділянки, а здійснюється встановлений нормами перехід права володіння та користування земельними ділянками від власника до створеного ним фермерського господарства. При цьому такий перехід відбувається в силу вищенаведених норм Закону України «Про фермерське господарство» та не потребує вчинення будь-яких додаткових дій, у тому числі укладення певних угод. Відповідно, на фермерське господарство покладаються певні податкові зобов`язання, оскільки в іншому випадку за правовою позицією Великої Палати Верховного Суду, та в подальшому Верховного Суду, зокрема у постанові від 19.09.2024 у справі № 320/6885/23, поглиблюється правова невизначеність, адже всі права та обов`язки щодо відповідної земельної ділянки правомочне реалізовувати фермерське господарство, однак податкові зобов`язання щодо такої земельної ділянки визначаються засновнику цього господарства. Суд також звертає увагу, що земельна ділянка площею 55,00 га передана засновником у користування Фермерському господарству "ЯРОСЛАВ - В.М.", ідентифікаційний код юридичної особи 37926869 при його створенні. Окрім того, з додатків 1 "Відомості про наявність земельних ділянок" до поданих Фермерським господарством "ЯРОСЛАВ - В.М." до контролюючого органу податкової декларацій платника єдиного податку четвертої групи за 2022, 2023 та 2024 рік вбачається, що у користуванні Фермерського господарства "ЯРОСЛАВ - В.М." перебуває, зокрема, земельна ділянка з кадастровим номером 0523487800:01:001:0121, площею 55,00 га, розташована на території 55,00 га на території Черемошнецької сільської ради. Підсумовуючи вищевикладене, суд апеляційної інстанції вважає помилковим застосування відповідачем положень абз.2 п.38-1.4 ст.38-1 Податкового кодексу України, що має наслідком неправомірне визначення позивачці спірними податковими повідомленнями-рішеннями мінімального податкового зобов`язання за земельну ділянку на загальну суму 174 756 грн 86 коп. Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що позовні вимоги про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № 915626-24/02-28 від 09.10.2025, № 1343947-24/02-28 від 09.10.2025, № 1177796-24/02-28 від 09.10.2025 є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню. Водночас, задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції помилково мотивував рішення нормами законодавства, які врегульовують сплату орендної плати за землю, а не визначають правила визначення мінімального податкового зобов`язання за земельну ділянку. Відповідно до частин 1 - 3 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Окрім того, частина перша статті 2 та частина четверта статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України встановлюють, що судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, що полягає у справедливому, неупередженому та своєчасному вирішенні судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. У силу пунктом 2 частини 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення. Згідно зі статтею 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. За наведених обставин, враховуючи те, що суд першої інстанції ухвалив правильне по суті рішення, але з неправильним застосуванням норм матеріального права, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу відповідача слід задовольнити частково, змінити мотивувальну частину рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 25.03.2026, виклавши мотивувальну частину рішення в редакції цієї постанови, а в іншій частині рішення суду першої інстанції залишити без змін. Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд П О С Т А Н О В И В : Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області задовольнити частково. Змінити мотивувальну частину рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 25 березня 2026 року, виклавши її у редакції цієї постанови. В іншій частині рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 25 березня 2026 року залишити без змін. Постанова суду набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає, крім випадків передбачених підпунктами "а"-"г" пункту 2 частини 5 статті 328 КАС України. Головуючий Савицька Н.В. Судді Драчук Т. О. Томчук А.В.