Постанова П'ятий апеляційний адміністративний суд № 420/22556/25

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД П О С Т А Н О В А І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И 25 червня 2026 р.м. ОдесаСправа № 420/22556/25 Головуючий в 1 інстанції: Андрухів В.В. Дата і місце ухвалення: 02 лютого 2026 року, м. Одеса П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: Головуючого судді: Тарновецького І.І., суддів: Бойка А.В., Шевчук О.А., розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 02 лютого 2026 року у справі №420/22556/25 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «БУДІВА ТМ» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, - В С Т А Н О В И В: У липні 2025 року Товариство з обмеженою відповідальністю «БУДІВА ТМ» звернулося до суду першої інстанції з адміністративним позовом, у якому просило: - визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №12789967/41795348 від 24 квітня 2025 року про відмову у реєстрації податкової накладної №557 від 31 березня 2025 року; - зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання на реєстрацію податкову накладну №557 від 31 березня 2025 року. Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 02 лютого 2026 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «БУДІВА ТМ» задоволено. Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій посилається на неправильне застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що, на думку апелянта, призвело до неправильного вирішення справи. В обґрунтування доводів апеляційної скарги апелянт зазначає, що суд першої інстанції неповно з`ясував обставини справи, не надав належної оцінки доводам контролюючого органу та дійшов помилкового висновку про протиправність рішення Комісії Головного управління ДПС в Одеській області №12789967/41795348 від 24 квітня 2025 року про відмову в реєстрації податкової накладної №557 від 31 березня 2025 року. Апелянт вказує, що на момент прийняття оскаржуваного рішення позивач не надав повного пакета документів, передбачених пунктом 5 Порядку №520, необхідних для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, реєстрацію якої було зупинено. Зокрема, на думку скаржника, позивачем не було надано замовлень покупця, передбачених умовами договору поставки, видаткових накладних, довіреностей на отримання товару, транспортних документів, документів щодо складських приміщень та інвентаризаційних описів товарних залишків. Крім того, апелянт зазначає, що подані платником податків пояснення та документи не підтверджували реальність господарської операції у розумінні вимог пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, а також не давали можливості встановити фактичний рух активів та настання реальних правових наслідків господарської операції, відображеної у спірній податковій накладній. На переконання скаржника, рішення комісії регіонального рівня прийнято відповідно до вимог Податкового кодексу України, Порядку №1165 та Порядку №520, оскільки позивач не надав усіх необхідних документів для підтвердження правомірності складання та подання податкової накладної на реєстрацію. Також апелянт наголошує, що суд першої інстанції безпідставно взяв до уваги документи, які не подавалися платником податку на розгляд комісії регіонального рівня під час адміністративної процедури, чим фактично підмінив функції контролюючого органу щодо оцінки документів та встановлення підстав для реєстрації податкової накладної. Посилаючись на практику Верховного Суду, апелянт вважає, що під час вирішення спору суд повинен був перевірити достатність документів, які були подані платником податку саме на стадії розгляду питання комісією регіонального рівня, а не досліджувати документи, які не були предметом розгляду контролюючого органу під час прийняття спірного рішення. У зв`язку з наведеним Головне управління ДПС в Одеській області просить рішення Одеського окружного адміністративного суду від 02 лютого 2026 року скасувати та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог у повному обсязі. У відзиві на апеляційну скаргу Товариство з обмеженою відповідальністю «БУДІВА ТМ» заперечує проти її задоволення та просить залишити рішення суду першої інстанції без змін, зазначаючи, що апелянт не спростував встановлених судом обставин та не довів правомірності прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №557 від 31 березня 2025 року. Позивач вказує, що в апеляційній скарзі контролюючий орган посилається на ненадання окремих документів, тоді як в оскаржуваному рішенні підставою відмови зазначено надання документів, складених або оформлених із порушенням законодавства, без конкретизації таких документів та відповідних порушень. Також позивач наголошує, що спірна податкова накладна була складена за правилом першої події - на дату отримання попередньої оплати, тому на момент її подання на реєстрацію окремі документи щодо відвантаження товару об`єктивно не могли існувати. На думку позивача, ним було надано всі наявні первинні документи, необхідні для підтвердження господарської операції, тоді як відповідач не обґрунтував, які саме документи складені з порушенням законодавства, чому надані документи є недостатніми та які додаткові документи необхідно було подати, не довів ризиковості господарської операції та не звертався із пропозицією надати додаткові документи, у зв`язку з чим вважає рішення суду першої інстанції законним та обґрунтованим. Справу призначено до розгляду у порядку письмового провадження відповідно до п. 3 ч.1 ст. 311 КАС України. Колегія суддів звертає увагу, що відповідно до частини першої статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Перевіривши матеріали справи та законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке. Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, Товариство з обмеженою відповідальністю «БУДІВА ТМ» (код ЄДРПОУ 41795348) зареєстроване як юридична особа 08 грудня 2017 року, основним видом його діяльності є оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням. У межах здійснення господарської діяльності позивачем складено податкову накладну №557 від 31 березня 2025 року та подано її для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Згідно з квитанцією від 16 квітня 2025 року реєстрацію податкової накладної №557 від 31 березня 2025 року було зупинено відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України та Порядку №1165. Підставою для зупинення зазначено відповідність господарської операції пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, оскільки обсяг постачання товару з кодом УКТ ЗЕД 3926 перевищував величину залишку, визначеного як різниця між обсягом придбання та постачання такого товару. Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. На виконання вимог контролюючого органу 22 квітня 2025 року позивачем подано повідомлення №1 про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої було зупинено. Разом із повідомленням подано первинні документи на підтвердження реальності господарської операції та виникнення податкових зобов`язань, зокрема документи щодо придбання товару у ФОП ОСОБА_1 , рахунки та видаткові накладні. З поданих документів вбачалося, що товар з кодом УКТ ЗЕД 3926 був придбаний позивачем та в подальшому реалізований ТОВ «ДОМУС УКРАЇНА». Рішенням Комісії Головного управління ДПС в Одеській області №12789967/41795348 від 24 квітня 2025 року позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної №557 від 31 березня 2025 року. Як підставу для прийняття такого рішення зазначено надання платником податку копій документів, складених або оформлених із порушенням законодавства. Не погодившись із зазначеним рішенням, позивач звернувся до Державної податкової служби України зі скаргою в порядку адміністративного оскарження, однак рішенням комісії центрального рівня скаргу залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня без змін. Вважаючи рішення про відмову в реєстрації податкової накладної протиправним та таким, що прийняте без належного врахування поданих пояснень і документів, ТОВ «БУДІВА ТМ» звернулося до суду з цим адміністративним позовом. Вирішуючи спір по суті та задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив із того, що рішення Комісії ГУ ДПС в Одеській області №12789967/41795348 від 24.04.2025 року про відмову в реєстрації податкової накладної №557 від 31.03.2025 року не відповідає вимогам обґрунтованості та вмотивованості, оскільки у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган не конкретизував перелік документів, необхідних для підтвердження господарської операції, а в оскаржуваному рішенні не зазначив, які саме подані позивачем документи складені або оформлені з порушенням законодавства та в чому полягають такі порушення. Суд установив, що позивач надав до контролюючого органу письмові пояснення та належні первинні документи, які підтверджують придбання товару, його подальшу реалізацію та наявність підстав для складання спірної податкової накладної, тоді як відповідач не довів недостатності чи неналежності поданих документів. При цьому суд зазначив, що процедура моніторингу податкових накладних є превентивним заходом та не передбачає здійснення контролюючим органом повного аналізу реальності господарських операцій платника податків, а тому за відсутності належного обґрунтування підстав для відмови у реєстрації податкової накладної дійшов висновку про протиправність спірного рішення та наявність підстав для зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкову накладну №557 від 31.03.2025 року в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її первісного подання. Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на таке. Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та їх посадові особи зобов`язані діяти виключно на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. За змістом частини другої статті 2 КАС України під час розгляду справ щодо оскарження рішень суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті такі рішення на підставі, в межах повноважень та у спосіб, визначені законом, чи є вони обґрунтованими, тобто прийнятими з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, а також добросовісними, розсудливими та пропорційними. Відповідно до частини другої статті 77 КАС України обов`язок щодо доказування правомірності рішення суб`єкта владних повноважень покладається на такого суб`єкта. Спірні правовідносини регулюються Податковим кодексом України, Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165, Порядком прийняття рішень про реєстрацію або відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, а також Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246. Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів є дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбулася одна з подій, що сталася раніше: дата зарахування коштів від покупця на банківський рахунок платника податку або дата відвантаження товарів. Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України встановлено обов`язок платника податку на дату виникнення податкових зобов`язань скласти податкову накладну та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних. Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України передбачено можливість зупинення реєстрації податкової накладної у порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України. Згідно з пунктами 10, 11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган надсилає платнику податку квитанцію, яка повинна містити підстави такого зупинення, критерій ризиковості та пропозицію щодо надання пояснень і копій документів, необхідних для розгляду питання про реєстрацію податкової накладної. Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, податкову накладну №557 від 31 березня 2025 року ТОВ «БУДІВА ТМ» складено у зв`язку з отриманням від контрагента попередньої оплати за товар, тобто за правилом першої події, передбаченим пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України. Згідно з квитанцією від 16 квітня 2025 року реєстрацію податкової накладної №557 від 31 березня 2025 року було зупинено з посиланням на відповідність операції пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. При цьому у квитанції зазначено лише загальне посилання на перевищення обсягу постачання над залишком придбання товару за кодом УКТ ЗЕД 3926 та запропоновано надати пояснення і копії документів для розгляду питання щодо реєстрації податкової накладної. Разом із тим колегія суддів звертає увагу, що вказана квитанція не містить конкретного переліку документів, які контролюючий орган вважав необхідними для підтвердження інформації, відображеної у податковій накладній, а також не містить належної конкретизації обставин, які викликали сумнів у контролюючого органу. Матеріалами справи підтверджується, що 22 квітня 2025 року позивач подав повідомлення з поясненнями та копіями документів щодо податкової накладної №557 від 31 березня 2025 року, до якого долучив договірні документи, документи щодо придбання товару, рахунки, платіжні документи та інші первинні документи, які стосувалися господарської операції, відображеної у спірній податковій накладній. Незважаючи на це, рішенням Комісії Головного управління ДПС в Одеській області №12789967/41795348 від 24 квітня 2025 року у реєстрації податкової накладної відмовлено з підстав надання платником податку копій документів, складених або оформлених із порушенням законодавства. Колегія суддів зазначає, що наведене формулювання є загальним та шаблонним і не дозволяє встановити фактичні мотиви прийняття спірного рішення. Так, у рішенні №12789967/41795348 від 24 квітня 2025 року не зазначено, які саме документи комісія визнала такими, що складені або оформлені з порушенням законодавства, які конкретно вимоги законодавства були порушені, яким чином такі порушення впливають на можливість реєстрації податкової накладної та чому надані позивачем пояснення і документи визнані недостатніми. Фактично контролюючий орган обмежився лише загальним посиланням на неналежність документів без наведення конкретних та індивідуалізованих мотивів прийнятого рішення. Водночас в апеляційній скарзі відповідач посилається вже на інші обставини, а саме на ненадання позивачем замовлень покупця, видаткових накладних, довіреностей на отримання товару, товарно-транспортних накладних, інвентаризаційних описів товарних залишків та документів щодо складських приміщень. Колегія суддів зазначає, що наведені доводи не можуть бути покладені в основу оцінки правомірності спірного рішення, оскільки такі мотиви відсутні у самому рішенні Комісії Головного управління ДПС в Одеській області №12789967/41795348 від 24 квітня 2025 року. Судова перевірка правомірності індивідуального акта здійснюється виходячи з мотивів, наведених суб`єктом владних повноважень під час його прийняття. Суб`єкт владних повноважень повинен навести усі мотиви прийнятого рішення безпосередньо під час його ухвалення, а не доповнювати його новими обставинами під час судового розгляду спору. Крім того, колегія суддів враховує, що податкова накладна №557 від 31 березня 2025 року була складена на дату отримання попередньої оплати від покупця, а не на дату фактичного відвантаження товару. За таких обставин видаткові накладні, довіреності на отримання товару, товарно-транспортні накладні та інші документи, що підтверджують безпосереднє постачання товару, могли бути відсутні на момент виникнення податкового зобов`язання та складання податкової накладної. Отже, неподання документів, які об`єктивно не могли існувати на момент виникнення податкових зобов`язань, саме по собі не може свідчити про неправомірність складання податкової накладної та бути достатньою підставою для відмови в її реєстрації. Колегія суддів також відхиляє доводи апелянта про ненадання повного пакета документів відповідно до пункту 5 Порядку №520. Пункт 5 Порядку №520 містить орієнтовний перелік документів, які можуть подаватися платником податків для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, а необхідність подання конкретних документів залежить від характеру господарської операції та підстав зупинення реєстрації податкової накладної. Як убачається з матеріалів справи, позивач після отримання квитанції від 16 квітня 2025 року подав до контролюючого органу повідомлення від 22 квітня 2025 року з поясненнями та документами щодо господарської операції, відображеної у податковій накладній №557 від 31 березня 2025 року. Водночас відповідачем не доведено, які саме документи були необхідними для прийняття позитивного рішення та чому подані позивачем документи не підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній. Верховний Суд у постанові від 03 листопада 2021 року у справі №360/2460/20 дійшов висновку, що можливість надання платником податків необхідних документів прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом критерію ризиковості та конкретного переліку документів, які необхідно подати для вирішення питання щодо реєстрації податкової накладної. Крім того, у постанові від 10 квітня 2020 року у справі №819/330/18 Верховний Суд зазначив, що рішення про відмову у реєстрації податкової накладної повинно містити конкретні підстави такого рішення та не може обмежуватись загальними формулюваннями щодо недостатності або неналежності документів. Також колегія суддів відхиляє доводи апелянта про те, що подані документи не підтверджують реальність господарської операції. Верховний Суд у постанові від 07 грудня 2022 року у справі №500/2237/20 зазначив, що при вирішенні питання про реєстрацію податкової накладної контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операції на предмет її реальності, оскільки така оцінка може бути надана лише за результатами податкової перевірки. Предметом розгляду у цій справі є виключно правомірність рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, а не встановлення реальності господарських операцій між позивачем та його контрагентами. Окремо колегія суддів відхиляє доводи апелянта про те, що суд першої інстанції безпідставно врахував документи, які не були подані на розгляд комісії регіонального рівня, та вийшов за межі перевірки правомірності спірного рішення. Відповідно до статей 72, 73, 90 КАС України адміністративний суд досліджує всі належні та допустимі докази, подані учасниками справи, необхідні для повного та всебічного встановлення фактичних обставин справи. Врахування судом доказів, поданих під час судового розгляду, саме по собі не свідчить про підміну функцій контролюючого органу та не впливає на висновок щодо відсутності належного мотивування спірного рішення. Безпідставними є також доводи апелянта про те, що суд повинен був оцінювати виключно документи, які перебували у розпорядженні комісії регіонального рівня на момент прийняття рішення від 24 квітня 2025 року, оскільки Кодекс адміністративного судочинства України не містить таких обмежень щодо доказування. Водночас вирішальним для правильного вирішення спору є те, що рішення Комісії Головного управління ДПС в Одеській області №12789967/41795348 від 24 квітня 2025 року не містить належного обґрунтування причин відмови у реєстрації податкової накладної та не дає можливості встановити фактичні підстави його прийняття. За таких обставин колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що зазначене рішення не відповідає критеріям обґрунтованості та вмотивованості, встановленим частиною другою статті 2 КАС України, а тому є протиправним та підлягає скасуванню. Також колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкову накладну №557 від 31 березня 2025 року в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її первинного подання на реєстрацію. Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку №1246 податкова накладна, реєстрацію якої було зупинено, підлягає реєстрації, зокрема у день набрання законної сили рішенням суду про її реєстрацію. За встановлення судом протиправності рішення про відмову у реєстрації податкової накладної у контролюючого органу відсутній альтернативний варіант правомірної поведінки, а тому покладення судом обов`язку здійснити реєстрацію податкової накладної не є втручанням у дискреційні повноваження суб`єкта владних повноважень, а спрямоване на ефективне поновлення порушеного права позивача. Оцінюючи доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів доходить висновку, що вони не спростовують правильності висновків суду першої інстанції, зводяться до незгоди з наданою судом оцінкою доказів та не містять належних правових підстав для скасування оскаржуваного рішення. Таким чином, колегія суддів вважає, що рішення Одеського окружного адміністративного суду відповідає вимогам статті 242 КАС України, оскільки ухвалене на підставі повно та всебічно з`ясованих обставин справи, підтверджених належними і допустимими доказами, із правильним застосуванням норм матеріального та процесуального права. Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. З огляду на викладене колегія суддів доходить висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги Головного управління ДПС в Одеській області. Підстави для розподілу судових витрат відповідно до статті 139 КАС України відсутні. Керуючись статтями 242, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, - П О С Т А Н О В И В: Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 02 лютого 2026 року у справі №420/22556/25 залишити без змін. Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає, крім випадків, встановлених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України. Головуючий: І.І. Тарновецький Судді: А.В. Бойко О.А. Шевчук