Постанова 4857 № 460/424/25

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 25 червня 2026 рокум. ЛьвівСправа № 460/424/25 пров. № А/857/22095/25 Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі: головуючого судді Ільчишин Н.В., суддів Гуляка В.В., Пліша М.А., розглянувши у письмовому провадженні в м. Львові апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 24 квітня 2025 року (судді Друзенко Н.В., ухвалене у письмовому провадженні за правилами спрощеного позовного провадження в м. Рівне) у справі № 460/424/25 за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень,- ВСТАНОВИВ: ОСОБА_1 (далі - позивач) звернувся з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області (далі відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №13719/1700240523, №13720/1700240523, №13721/1700240523, №13722/1700240523, №13723/1700240523 від 17.09.2024. Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 24 квітня 2025 року у задоволені позову відмовлено. Не погоджуючись із вказаним рішенням позивач подав апеляційну скаргу, яку обґрунтовує тим, що судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення допущено порушення норм процесуального та матеріального права, просить скасувати рішення та постановити нове, яким адміністративний позов задоволити повністю. Вказує, що перекази, які стали підставою для нарахування податкового боргу, не є доходом у розумінні пп. 14.1.54 Податкового кодексу України (далі - ПК України), які мали особистий (некомерційний) характер - фінансова допомога від родичів, повернення боргів, особисті перекази, про що позивач повідомив суду під час розгляду справи. Також позивачем було надано довідку ОК-7 про доходи його батька, яка була надана позивачем під час перевірки НБУ та Фінмоніторингом джерел походження коштів на рахунках позивача в 2023 році, однак суд першої інстанції не досліджував виписки надані позивачем, та обмежився лише доводами відповідача про те, що НБУ встановив дохід ОСОБА_1 як дохід у вигляді значних обсягів переказів поповнення рахунків фізичних осіб, ЕПЗ яких використовувалися у схемі здійснення платежів на користь осіб, які організовують, проводять азартні ігри без відповідної ліцензії, що суттєво перевищували заплановані обсяги операцій, зазначені в опитувальних та даних про фінансовий стан таких фізичних осіб. Разом з тим, відповідачем належними та допустимими доказами не доведено з яких міркувань відповідач виходив, зробивши висновок, що ОСОБА_1 отримував дохід шляхом задіяння у схемі здійснення платежів на користь осіб, які організовують, проводять азартні ігри без відповідної ліцензії. Відповідач покликався лише на лист НБУ та протоколи комісії при НБУ, разом з тим, а ні витягу з протоколу, а ні інших доказів, на підставі яких НБУ здійснив таке припущення відповідачем не надано. Більше того, відповідач повідомив, що таких доказів не існує. Тобто, на позивача контролюючий орган наклав ряд санкцій та визначив суму податкового боргу лише на підставі припущення НБУ, висловленого в листі, що наявний в матеріалах справи. Отже, відповідач не здійснив належної податкової перевірки та сформував висновки лише на підставі вказаного листа, що суперечить вимогам ст. 75 ПК України. Такі дії порушують права позивача, гарантовані п. 42.1 ПК України, а також норми ст. 19 Конституції України. Позивачем не доведено, що ці перекази були пов`язані з підприємницькою чи незалежною професійною діяльністю. Згідно зі ст. 77 КАС України, саме на позивача покладено обов`язок доказування обставин, на яких ґрунтується позов. Також матеріалах справи наявні поштові повідомлення, з яких вбачається, що позивачу направлялись документи від відповідача на його поштову адресу, проте були повернуті відправнику із зазначенням причини повернення - «за закінченням терміну зберігання». Разом з тим, із зазначених доказів неможливо встановити беззаперечний факт направлення відповідачем у справі саме документів, повязаних з проведенням перевірки та податкових повідомлень-рішень, щодо яких виник розглядуваний спір. Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 22.03.2024 у справі № 380/13865/22. Також всю документацію відповідач надсилав позивачу за адресою : АДРЕСА_1 . в той час, як позивач зареєстрований з 07.03.2020 року і по теперішній час за адресою: АДРЕСА_2 , що підтверджується Довідкою про реєстрацію місця проживання №13819 від 07.03.2020 року, наявна в матеріалах справи. Верховний Суд сформував усталений підхід (зокрема, у постановах від 06 серпня 2019 року у справі № 520/8681/18, від 11 червня 2020 року у справі № 823/1606/17, від 12 серпня 2021 року у справі № 640/3605/19), що наказ вважається надісланим контролюючим органом в порядку, встановленому законом, у разі повернення за закінченням терміну зберігання поштою наказу про проведення позапланової невиїзної перевірки, направленого на податкову адресу платника податків рекомендованим поштовим відправленням. З урахуванням положень пункту 42.5 статті 42 ПК України, датою, з якої платник податків вважається також ознайомленим із наміром про проведення перевірки, є дата, зазначена поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення. Отже, істотною обставиною при вирішенні питання своєчасного повідомлення платника податків про проведення відносно нього перевірки є встановлення дати, з якої наказ про проведення перевірки вважається врученим у відповідності до вказаних вимог податкового законодавства. Також за вимогами абзацу 2 пункту 79.2 статті 79 ПК України, у разі надіслання (вручення) відповідно до статті 42 цього Кодексу платнику податків (його представнику) копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення позапланової невиїзної перевірки, шляхом надсилання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення документальна позапланова невиїзна перевірка (крім перевірки, визначеної статтею 200 цього Кодексу) розпочинається не раніше 30 календарного дня з дати надсилання такого повідомлення та копії наказу. Судом першої інстанції було встановлено, що копія наказу №1470-п від 11.06.2024 разом з повідомлення про дату і місце проведення перевірки були надіслані на адресу платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення 12.06.2024, який повернувся на адресу відправника з відміткою відділення зв`язку «за закінченням терміну зберігання». Разом з тим, суд першої інстанції не дослідив та проігнорував таку важливу обставину для визнання перевірки дійсною та законною - як дату вручення такого листа, дослідивши лише дату надсилання листа. Хоча в оскаржуваному рішенні суд першої інстанції вказав, що істотною умовою при вирішенні питання повідомлення платника податків про проведення відносно нього перевірки є встановлення дати, з якої наказ про проведення перевірки вважається врученим у відповідності до вимог Податкового кодексу України. Тому такі рішення та вимога контролюючого органу вважаються не узгодженими у розумінні Податкового кодексу України, що є підставою для їх скасування. Підтвердженням того, що позивач не здійснював діяльність в сфері казино є відсутність будь яких доказів цим твердженням як в матеріалах справи, так і фізично, до позивача не було застосовано заходів у відповідності ст. 25 ЗУ "Про державне регулювання діяльності щодо організації та проведення азартних ігор", відсутні відомості про сайт чи адресу (домен) такого сайту на якому останній міг здійснювати таку діяльність, блокування сайту, тощо. Натомість суд першої інстанції всі ці обставини лишив поза увагою, взявши до уваги лише доводи відповідача, прийшов до помилкових висновків про належне повідомлення позивача про початок проведення перевірки та в результаті прийняв оскаржуване помилкове рішення. Відповідач своїм правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався, відповідно до частини 4 статті 304 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції. Згідно статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Справа розглядається в порядку письмового провадження відповідно до статті 311 КАС України. Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що подана скарга не підлягає задоволенню з наступних мотивів. Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, що ДПС України листом №8651/7/99-00-24-01-02-07 від 26.03.2024 надіслала Головному управлінню ДПС у Рівненській області інформацію, надану листом Національного банку України №24-0006/21625/БТ від 20.03.2024 щодо значних обсягів переказів між рахунками фізичних осіб із використанням реквізитів ЕПЗ (р2р-платежі) у 2023 році. Зокрема, за такою інформацією по фізичній особі ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , обсяг зарахувань на його рахунок у 2023 році склав 2577675,00 грн., обсяг списань 2610875,00 грн. (т. 1 а.с.81, 201-203). Головне управління ДПС у Рівненській області, надіслано фізичній особі ОСОБА_1 письмовий запит №3380/Ж12/17-00-24-05-25 від 06.05.2024, в якому зауваживши на вищевказаних обсягах зарахувань та на факті неподання ОСОБА_1 декларації про майновий стан і доходи за 2023 рік, просило надати пояснення та документальне підтвердження (посвідчені копії документів), що підтверджують отримання вказаного доходу та повноту його оподаткування (т. 1 а.с.88-90). Зазначений запит було направлено на адресу позивача, яка отримана контролюючим органом із Державного реєстру фізичних осіб платників податків про реєстраційні дані фізичної особи платника податків, згідно з якою ОСОБА_1 РНОКПП НОМЕР_1 зареєстрований за адресою проживання: АДРЕСА_3 (т. 1 а.с.208-210) . Направлене на адресу платника податків рекомендоване поштове відправлення повернулося відправнику із відміткою відділення поштового зв`язку за закінченням терміну зберігання (т. 1 а.с.96-97). Наказом Головного управління ДПС у Рівненській області №1470-п від 11.06.2024 Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2. пункту 75.1 статті 75, підпунктів 78.1.1., 78.1.2 пункту 78.1 статті 78, статті 79 ПК України вирішено провести документальну позапланову невиїзну перевірку позивача з 15.07.2024 тривалістю 10 робочих днів. Визначено провести перевірку за період діяльності з 01.01.2023 по 31.12.2023 щодо повноти декларування отриманих за цей період доходів з урахуванням інформації, наданої Національним банком України (т. 1 а.с.83). Цього ж дня, підготовлено повідомлення про проведення перевірки за №248/Ж4/17-00-24-05-17 (а.с.84), яке разом із копією наказу надіслано на податкову адресу платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення 12.06.2024 (т. 1 а.с.103-104). 15.07.2024 головним державним інспектором відділу планових та позапланових перевірок оподаткування фізичних осіб управління оподаткування фізичних осіб Головного управління ДПС у Рівненській області Подлєсною О.М. було розпочато проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, а 22.07.2024 нею для фізичної особи ОСОБА_1 сформовано запит за №18 про надання документів за період з 01.01.2023 по 31.12.2023, а саме платіжних доручень, чеків, банківських виписок, інших розрахункових документів, виписок по всіх відкритих рахунках у банку, документів та пояснень щодо неподання декларації про майновий стан і доходи за 2023 рік та інших наявних документів, що стосуються предмета перевірки (т. 1 а.с.87). Зазначений запит надіслано на адресу платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення 23.07.2024 (т. 1 а.с.95-96). Не є спірною та обставина, що рекомендований лист, надісланий ОСОБА_1 повернувся на адресу відправника з відміткою відділення зв`язку за закінченням терміну зберігання. Актом №662/Ж6/17-00-24-05-19 від 23.07.2024 податковий інспектор зафіксувала ненадання платником податків документів до проведення документальної позапланової невиїзної перевірки (т. 1 а.с.86). Актом №689/Ж6/17-00-24-05-19 від 26.07.2024 податковий інспектор повторно засвідчила факт ненадання платником податків документів до проведення документальної позапланової невиїзної перевірки (т. 1 а.с.85). 01.08.2024 Головним управлінням ДПС у Рівненській області оформлено Акт №11656/Ж5/17-00-24-05-18/3828010716 Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи ОСОБА_1 реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 , з питань подання до органів ДПС декларації про майновий стан і доходи за період з 01.01.2023р по 31.12.2023р, повноти декларування отриманих доходів та своєчасності сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб і військового збору (т. 1 а.с.7-28). За висновками акту, перевіркою встановлені такі порушення: пп.16.1.3 п.16.1 ст.16, п.49.1, пп.49.18.4 п.49.18 ст.49, п.179.1 ст.179 ПК України внаслідок чого встановлено неподання податкової декларації про майновий стан та доходи за 2023 рік; пп.162.1.1 п.162.1, п.164.1, пп.164.2.20 п.164.2 ст.164, пп.168.2.1 п.168.2 ст.168, п.179.7 ст.179 ПК України, внаслідок чого встановлено заниження суми податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами самостійно за результатами річного декларування у 469957,50 грн.; пп.1.2, пп.1.3 п.161 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, внаслідок чого встановлено заниження суми податкового зобов`язання з військового збору, що сплачуються фізичними особами самостійно за результатами річного декларування у сумі 39163,13 грн.; п.44.1 ст.44, п.44.3 ст.44, п.85.2 ст.85 ПК України, внаслідок чого встановлено ненадання контролюючому органу первинних документів; пп.73.3.3 п.73.3 ст.73 ПК України внаслідок чого, встановлено ненадання до податкових органів відповіді на письмовий запит про надання інформації. В основу зазначених висновків покладено ті обставини, що за відомостями Державного реєстру фізичних осіб - платників податків про джерела/суми нарахованого доходу, нарахованого (перерахованого) податку та військового збору у періоді з 01.01.2023 по 31.12.2023, фізична особа - платник податків ОСОБА_1 отримав доходи у сумі 1372,03 грн., як додаткове благо за ознакою доходу 126, обов`язок щодо відображення якого у податковій декларації вважається виконаним і податкова декларація не подається (а.с.12-13) . Однак, під час перевірки встановлено, що фізична особа ОСОБА_1 отримав дохід у 2023 році, у вигляді грошових переказів від фізичних осіб на загальну суму 2610875,00 грн., із використанням реквізитів ЕПЗ (р2р-платежі), що є платіжним інструментом, при переказі коштів фізичними особами один одному, реалізований на будь-якому носії, що містить в електронній формі дані, необхідні для ініціювання платіжної операції та/або здійснення інших операцій, визначених договором з емітентом, та з суми яких не сплачено податок на доходи з фізичних осіб та військовий збір. Акт перевірки №11656/Ж5/17-00-24-05-18/3828010716 від 01.08.2024, в якому міститься вказівка про те, що у випадку незгоди з висновками перевірки, чи фактами і даними, викладеними у ньому, платник податків може потягом 10 робочих днів подати свої заперечення та/або додаткові документи, цього ж дня направлено на адресу ОСОБА_1 рекомендованим листом з повідомленням про вручення. ДПС України листом №23858/7/99-00-24-04-03-07 від 21.08.2024 додатково до інформації про обсяги переказів між рахунками фізичних осіб із використанням реквізитів ЕПЗ (р2р-платежі) у 2023 році надіслала Головному управлінню ДПС у Рівненській області відомості, одержані листом Національного банку України №57-0008/60696/БТ від 09.08.2024 щодо обсягів видаткових і прибуткових операцій фізичних осіб із зазначенням номерів рахунків та банків, у яких вони відкриті, для використання під час здійснення заходів податкового контролю. У витягу з додатку до такого листа розкрито інформацію по фізичній особі ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , де загальний обсяг зарахувань на його рахунок у 2023 році склав 2577675,00 грн., обсяг списань 2610875,00 грн., в розрізі окремих рахунків та окремих банківських установ (т. 1 а.с.204-207). Зокрема, за такою інформацією наявні три рахунки з ЕПЗ в АТ Універсалбанк із такими обсягами зарахувань коштів: 26203318333454: 79164,41 грн., 77396, 00 грн.; 26209311850507: 47272,06 грн., 8778,18 грн., 19805,75 грн., 44289,24 грн., 1773,72 грн., 2231,03 грн., 2896,62 грн., 544,83 грн., 485,16 грн., 463,64 грн., 473,50 грн., 17005,41 грн.; 26200335325943: 278,71 грн., 37501,95 грн., 22782,38 грн., 102462,38 грн., 85868,19 грн., 193914,00 грн., 39454,80 грн., 54928,08 грн. Один рахунок з ЕПЗ в ПАТ Банк Восток 26200998352690: із такими обсягами зарахувань коштів: 97477,86 грн., 2522,14 грн., 41250,00 грн., 46087,40 грн. Декілька рахунків з ЕПЗ в АТ КБ Приватбанк, зокрема із такими значними обсягами зарахувань коштів: UA543052990000026203908557477: 38617,25 грн., 3045,25 грн.; UA513052990000026202881341499: 268550,00 грн., 352205,00 грн., 157740,09 грн., 76685,72 грн., 124098,00 грн., 91700,00 грн. 17.09.2024 Головним управлінням ДПС у Рівненській області прийнято податкові повідомлення-рішення: №13719/1700240523, яким ОСОБА_1 визначено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 587850,88 грн., в тому числі: 469957,50 грн. за основним платежем, 117893,38 грн. за штрафними санкціями (а.с.56-57); №13723/1700240523, яким ОСОБА_1 визначено грошове зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на суму 48953,91 грн., в тому числі: 39163,13 грн. за основним платежем, 9790,78 грн за штрафними санкціями (т. 1 а.с.64-65); №13720/1700240523, яким до ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції в сумі 340,00 грн. за неподання декларації про майновий стан і доходи за 2023 рік (т. 1 а.с.58-59); №13721/1700240523, яким до ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції в сумі 1020,00 грн. за незабезпечення зберігання первинних документів (т. 1 а.с.60-61); №13722/1700240523, яким до ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції в сумі 7100,00 грн. за ненадання до податкових органів відповіді на письмовий запит (а.с.62-63). Зазначені податкові повідомлення-рішення того ж дня направлені платнику податків (а.с.34). Направлене на адресу платника податків рекомендоване поштове відправлення повернулося відправнику із відміткою відділення поштового зв`язку за закінченням терміну зберігання (т. 1 а.с.35). Відповідно, в адміністративному порядку зазначені податкові повідомлення-рішення не оскаржувалися. Позивач вважаючи протиправними рішення відповідача звернувся до суду із вказаним позовом. Надаючи правову оцінку обставинам справи у взаємозв`язку з нормами законодавства, що регулюють спірні правовідносини, в межах доводів та вимог апеляційної скарги колегія суддів апеляційного суду виходить з наступного. Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Відповідно до підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України, дохід з джерелом їх походження з України це будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді: процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України. Відповідно до підпункту 19-1.1.4 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, здійснюють контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті. Відповідно до положень пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Згідно з підпунктом 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту. Відповідно до положень пункту 79.1 статті 79 ПК України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом. Судом встановлено, що підставою для проведення перевірки позивача став лист Державної податкової служби України №8651/7/99-00-24-01-02-07 від 26.03.2024 та інформація, надана Національним банком України щодо значних обсягів переказів між рахунками фізичних осіб із використанням реквізитів ЕПЗ (р2р-платежі) у 2023 році. При цьому, надісланий на податкову адресу фізичної особи ОСОБА_1 обов`язковий письмовий запит податкового органу залишений платником податків без відповіді. Таким чином колегія суддів вважає, що вказані обставини обґрунтовано слугували підставою для прийняття відповідачем наказу №1470-п від 11.06.2024 Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 . Статтею 45 ПК України визначено, що платник податків - фізична особа зобов`язаний визначити свою податкову адресу. Податковою адресою платника податків - фізичної особи визнається місце її проживання, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі. Платник податків - фізична особа може мати одночасно не більше однієї податкової адреси. Відповідно до пунктів 70.1, 70.2 статті 70 ПК України центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, формує та веде Державний реєстр фізичних осіб - платників податків. До Державного реєстру вноситься інформація про осіб, які є громадянами України. До облікової картки фізичної особи - платника податків та повідомлення вноситься така інформація: прізвище, ім`я та по батькові; дата народження; місце народження (країна, область, район, населений пункт); місце проживання, а для іноземних громадян - також громадянство; серія, номер свідоцтва про народження, паспорта (аналогічні дані іншого документа, що посвідчує особу), ким і коли виданий. Відповідно до пункту 70.7. статті 70 ПК України фізичні особи - платники податків зобов`язані подавати контролюючим органам відомості про зміну даних, які вносяться до облікової картки або повідомлення (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків і мають відмітку у паспорті), протягом місяця з дня виникнення таких змін шляхом подання відповідної заяви за формою та у порядку, визначеними центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Відповідно до пункту 42.3. статті 42 ПК України, якщо платник податків у порядку та у строки, визначені статтею 66 цього Кодексу, повідомив контролюючий орган про зміну податкової адреси, він на період з дня державної реєстрації зміни податкової адреси до дня внесення змін до облікових даних такого платника податків звільняється від виконання вимог документів, надісланих йому контролюючим органом за попередньою податковою адресою та в подальшому повернених як таких, що не знайшли адресата. Тобто, від дій добросовісного платника податків залежить достовірність та актуальність даних ДРФО щодо місця проживання такого платника. Судом встановлено, що зареєстрованою податковою адресою платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 є: АДРЕСА_3 . Доказів про повідомлення податковому органу про зміну своєї податкової адреси позивач-апелянт суду не надав. Згідно з положеннями абзаців першого, третього пункту 79.2 статті 79 ПК України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки. Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки. Положеннями пункту 42.2 статті 42 ПК України встановлено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику). Згідно з положеннями пункту 42.5 статті 42 ПК України у разі якщо платник податків не подав заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, листування з платником податків здійснюється шляхом надіслання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручаються платнику податків (його представнику). У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення. Таким чином, податковим законодавством передбачено два окремих випадки, коли документи вважаються належним чином врученими платнику податків (без використання електронного кабінету): надіслані за адресою платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення (що і було зроблено відповідачем у даному випадку) або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові. Водночас, у разі надіслання документів поштою, крім отримання платником цієї кореспонденції на пошті, вони також вважаються врученими у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення. Верховний Суд у питанні застосування положень пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України у взаємозв`язку з пунктом 42.2 статті 42 Податкового кодексу України дотримується усталеної позиції, що з наказом про невиїзну перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання вказаних вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності її правових наслідків. Оскільки невиїзна перевірка проводиться не за місцезнаходженням платника податків, завчасне (до початку перевірки) повідомлення його про час та місце проведення перевірки є гарантією його права на об`єктивну, повну та всебічну перевірку дотримання ним податкової дисципліни, включаючи можливість надання платником податків наявних у нього документів для підтвердження показників податкового обліку. Платник податків вважається також ознайомленим із наміром про проведення перевірки у разі неможливості вручення йому відповідних документів після проставлення поштовим органом відповідної відмітки. Верховний Суд сформував усталений підхід (зокрема, у постановах від 06 серпня 2019 року у справі № 520/8681/18, від 11 червня 2020 року у справі № 823/1606/17, від 12 серпня 2021 року у справі № 640/3605/19), що наказ вважається надісланим контролюючим органом в порядку, встановленому законом, у разі повернення за закінченням терміну зберігання поштою наказу про проведення позапланової невиїзної перевірки, направленого на податкову адресу платника податків рекомендованим поштовим відправленням. З урахуванням положень пункту 42.5 статті 42 ПК України, датою, з якої платник податків вважається також ознайомленим із наміром про проведення перевірки, є дата, зазначена поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення. Отже, істотною обставиною при вирішенні питання своєчасного повідомлення платника податків про проведення відносно нього перевірки є встановлення дати, з якої наказ про проведення перевірки вважається врученим у відповідності до вказаних вимог податкового законодавства. Також за вимогами абзацу другого пункту 79.2 статті 79 ПК України, у разі надіслання (вручення) відповідно до статті 42 цього Кодексу платнику податків (його представнику) копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення позапланової невиїзної перевірки, шляхом надсилання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення документальна позапланова невиїзна перевірка (крім перевірки, визначеної статтею 200 цього Кодексу) розпочинається не раніше 30 календарного дня з дати надсилання такого повідомлення та копії наказу. Судом встановлено, що копія наказу №1470-п від 11.06.2024 разом з повідомлення про дату і місце проведення перевірки були надіслані на адресу платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення 12.06.2024, який повернувся на адресу відправника з відміткою відділення зв`язку за закінченням терміну зберігання. Документальну позапланову невиїзну перевірку ОСОБА_1 розпочато 15.07.2024, тобто з дотриманням тридцятиденного терміну від дати надсилання йому повідомлення і копії наказу. З урахуванням наведеного, суд констатує, що посадовими особами відповідача були виконані всі умови пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України, що надавало їм право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки позивача. Відповідно до положень підпункту 75.1.2. пункту 75.1 статті 75 ПК України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом. Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу. Присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов`язкова (пункт 79.3 статті 79 ПК України). Судом встановлено, що документальну невиїзну перевірку позивача відповідач провів на підставі відомостей Державного реєстру фізичних осіб - платників податків про джерела/суми нарахованого доходу, нарахованого (перерахованого) податку та військового збору у періоді з 01.01.2023 по 31.12.2023, щодо фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 , відомостей про відсутність поданих до органів ДПС даною особою податкових декларацій про майновий стан і доходи за 2023 рік, а також інформації НБУ про надходження на банківські рахунки фізичної особи ОСОБА_1 у 2023 році грошових коштів у загальній сумі 2610875,00 грн., тобто з дотриманням вимог підпункту 75.1.2. пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України. При цьому, позивач-апелянт не надав ні податковому органу, ні суду докази про підстави отримання такої значної суми грошових коштів від фізичних осіб на свої банківські рахунки. Покликання апелянта про те, що такі кошти переказували його родичі, повернення боргів, особисті перекази, про що позивач повідомив суду під час розгляду справи колегіяєю суддів відхиляються, оскільки не підтверджені належними та допустими доказами. Окремо слід наголосити і на тому, що про існування відповідного документального обґрунтування підстав надходження у 2023 році на свої банківські рахунки грошових коштів у загальному обсязі 2610875,00 грн. сторона позивача не зазначила, ні при зверненні до суду з відповідним позовом, ні під час розгляду справи, що вказує на неспроможність документально спростувати висновки податкового органу про отримання ним у 2023 році доходів, без їх належного обліку, звітності і оподаткування. Долучені позивачем до матеріалів справи банківські виписки з деяких банків жодним чином не спростували дані отримані податковим органом від НБУ. Відповідно до правового висновку Верховного Суду у постанові від 22.05.2020 у справі №825/2328/16, порушення процедури прийняття рішення суб`єктом владних повноважень саме по собі може бути підставою для визнання його протиправним та скасування у разі, коли таке порушення безпосередньо могло вплинути на зміст прийнятого рішення. Певні дефекти адміністративного акта можуть не пов`язуватись з його змістом, а стосуватися процедури його ухвалення. У такому разі можливі дві ситуації: внаслідок процедурного порушення такий акт суперечитиме закону (тоді акт є нікчемним), або допущене порушення не вплинуло на зміст акта (тоді наслідків для його дійсності не повинно наставати взагалі). Отже, саме по собі можливе порушення процедури прийняття акта не повинно породжувати правових наслідків для його дійсності, крім випадків, прямо передбачених законом. Виходячи з міркувань розумності та доцільності, деякі вимоги до процедури прийняття акта необхідно розуміти не як вимоги до самого акта, а як вимоги до суб`єктів владних повноважень, уповноважених на їх прийняття. Так, дефектні процедури прийняття адміністративного акта, як правило, тягнуть настання дефектних наслідків (ultra vires action - invalid act). Разом із тим, не кожен дефект акта робить його неправомірним. Стосовно ж процедурних порушень, то в залежності від їх характеру такі можуть мати наслідком нікчемність або оспорюваність акта, а в певних випадках, коли йдеться про порушення суто формальні, взагалі не впливають на його дійсність. Суд наголошує, що у відповідності до практики Європейського суду з прав людини, скасування акта адміністративного органу з одних лише формальних мотивів не буде забезпечувати дотримання балансу принципу правової стабільності та справедливості. Таким чином, ключовим питанням при наданні оцінки можливим процедурним порушенням, допущеним під час прийняття суб`єктом владних повноважень рішення, є співвідношення двох базових принципів права: протиправні дії не тягнуть за собою правомірних наслідків і, на противагу йому, принцип формальне порушення процедури не може мати наслідком скасування правильного по суті рішення. Межею, що розділяє істотне (фундаментальне) порушення від неістотного, є встановлення такої обставини: чи могло бути іншим рішення суб`єкта владних повноважень за умови дотримання ним передбаченої законом процедури його прийняття. Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 23.04.2020 у справі №813/1790/18. Водночас під час розгляду цієї справи судом не встановлено таких порушень процедури проведення документальної невиїзної перевірки та оформлення акта такої перевірки, які б могли вплинути на кінцевий результат розгляду відповідачем питання про притягнення позивача до відповідальності. Згідно з пп.162.1.1 п.162.1 ст.162 ПК України платником податку на доходи фізичних осіб є фізична особа резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи. Відповідно до пп.163.1.1 п.163.1 ст.163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід. А за пп.163.1.2 цього ж пункту об`єктом оподаткування резидента є доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання). Доходи, визначені статтею 163 ПК України, є об`єктом оподаткування військовим збором, ставка якого становить 1,5 % від об`єкта оподаткування (пункт 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України). Відповідно до п.164.1 ст.164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. Загальний оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу, та доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними цим Кодексом. Загальний місячний оподатковуваний дохід складається із суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного податкового місяця. Загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із статтею 178 цього Кодексу. За правилами пп.164.2.20 п.164.2 ст.164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються інші доходи, крім зазначених у статті 165 цього Кодексу. Відповідно до п.164.3 ст.164 Податкового кодексу при визначенні бази оподаткування враховуються всі доходи платника податку, отримані ним як у грошовій, так і не грошовій формах. Відповідно до пп.168.2.1 п.168.2 ПК України, платник податку, що отримує доходи від особи, яка не є податковим агентом, та іноземні доходи, зобов`язаний включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу та подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок з таких доходів. Згідно п.167.1 ст.167 ПК України cтавка податку становить 18% бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами. За приписами підпункту 168.2.1 пункту 168.2 статті 168 ПК України платник податку, що отримує доходи від особи, яка не є податковим агентом, та іноземні доходи, зобов`язаний включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу та подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок з таких доходів. Колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що під час податкової перевірки за відомостями наданими у встановленому порядку Національним банком України у 2023 році наявні значні обсяги переказів між рахунками фізичних осіб із використанням реквізитів ЕПЗ (р2р-платежі), а саме обсяг зарахувань на рахунки фізичної особи ОСОБА_1 апелянта в якого склав 2577675,00 грн., обсяг списань 2610875,00 грн. P2P-платежі (з англ. peer-to-peer або person-to-person) це грошові перекази від однієї людини іншим людям, P2P-транзакції зазвичай використовуються для оплати послуг або покупок у приватних продавців на онлайн-ринках, які можуть використовуватися і для переказів коштів рідним, знайомим, друзям, але разом з тим, поповнення рахунків однієї фізичної особи з використанням реквізитів ЕПЗ (р2р-платежі), різними фізичними особами в такому обсязі, річна сума якого перевищує 2,5 млн.грн. та за відсутності в отримувача належного документального обґрунтування підстав для одержання грошових коштів в такому значному обсязі, свідчить про отримання фізичною особою ОСОБА_1 в 2023 році доходів від певного виду діяльності на території України. Під час перевірки податковим органом встановлено, що у періоді з 01.01.2023 по 31.12.2023 по платнику податків ОСОБА_1 доходи у сумі, яка надійшла на його банківські рахунки, не задекларовані, яким жодних первинних документів з приводу одержання такої суми коштів не подано, а податковий орган дійшов висновку на порушення ПК України, у зв`язку з отриманням платником податків- фізичною особою ОСОБА_1 у 2023 році грошових коштів у сумі 2610875,00 грн. від фізичних осіб із використанням реквізитів ЕПЗ (р2р-платежі), в результаті чого не був нарахований та сплачений за 2023 рік податок на доходи фізичних осіб у розмірі 469957,50 грн. (2610875,00 грн. х 18 %), не подано річну податкову декларацію, первинних документів. Вказана правова позиція апеляційного суду узгоджується із постановою Верховного Суду від 15.10.2025 у справі № 460/11335/24, яка в силу приписів частини 5 статті 242 КАС України враховується апеляційним судом під час вирішення наведеного спору та спростовує всі доводи апеляційної скарги. Згідно з частиною 1 статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Згідно із частиною 1 статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Враховуючи зазначені вище встановлені обставини справи, норми законодавства, які регулюють спірні правовідносини, колегія суддів дійшла висновку, що позов не підлягає до задоволення, оскільки є правильним та обґрунтованим висновок суду першої інстанції, який ухвалив судове рішення з дотриманням вимог матеріального та процесуального права, а наведені в апеляційній скарзі доводи не спростовують викладених у судовому рішенні цього суду висновків, тому апеляційна скарга задоволенню не підлягає. Посилання апелянта на правові позиції, викладені у постановах Верховного Суду, колегією суддів не приймаються до уваги, оскільки прийняті у вказаних справах судові рішення ухвалені за інших фактичних обставин, ніж у цій справі, мають різні сторони, інший предмет та стосуються інших правовідносин. Частиною 2 статті 6 КАС України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. Згідно із статтею 17 Закону України Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини суди застосовують при розгляді справ Конвенцію і практику Суду як джерело права. Аналізуючи питання обсягу дослідження доводів скаржника та їх відображення у судових рішеннях, питання вичерпності висновків суду, судом апеляційної інстанції ґрунтується на висновках, що їх зробив Європейський суд з прав людини у справі «Проніна проти України» (Рішення Європейського суду з прав людини від 18.07.2006). Зокрема, у пункті 23 рішення Європейський суд з прав людини зазначив, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи, що і зроблено апеляційним судом переглядаючи рішення суду першої інстанції, аналізуючи відповідні доводи скаржника. Колегія суддів вважає, що апеляційним судом надано відповідь на всі доводи, які можуть вплинути на правильність розгляду справи на цій стадії судового провадження. Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права. Відповідно до статті 139 КАС України судові витрати не стягуються. Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ: Апеляційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення. Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 24 квітня 2025 року у справі № 460/424/25 залишити без змін. Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Головуючий суддя Н. В. Ільчишин судді В. В. Гуляк М.А. Пліш