Постанова 4854 № 400/13714/25

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД П О С Т А Н О В А І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И 25 червня 2026 р.м. ОдесаСправа № 400/13714/25 Перша інстанція: суддя Біоносенко В. В., повний текст судового рішення складено 08.04.2026, м. Миколаїв П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: судді-доповідача Федусика А.Г., суддів: Семенюка Г.В. та Шляхтицького О.І., розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2026 року у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, - В С Т А Н О В И В: ФОП ОСОБА_1 (далі також ФОП) звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області (далі ГУДПС) та просив: - визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №1439914290707 від 29.07.2025 про визначення йому штрафної санкції в розмірі 167664,25 гривень. Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2026 року позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУДПС від 29.07.2025 №1439914290707 в частині застосування штрафних санкцій на суму 160588,75 гривень. В задоволенні позову в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення ГУДПС від 29.07.2025 №1439914290707 в частині застосування штрафних санкцій на суму 7075,50 гривень відмовлено. Не погоджуючись з даним рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене порушенням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим апелянт просив його скасувати та ухвалити нове про відмову в позові. Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. З матеріалів справи, а саме з прохальної частини апеляційної скарги вбачається, що рішення суду першої інстанції оскаржується лише в частині задоволених позовних вимог, а тому, з врахуванням наведеного, колегія суддів переглядає рішення суду першої інстанції лише в цій частині. Розглянувши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про відсутність підстав для її задоволення з огляду на таке. Судом першої інстанції встановлено, що ОСОБА_1 з 19.03.2024 зареєстрований в якості фізичної особи-підприємця. Основним видом діяльності підприємця ОСОБА_1 є роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами. Свою господарською діяльність ФОП здійснює у магазині за адресою: АДРЕСА_1 . 25.04.2025 №11409/7/99-00-07-03-04-07 Державна податкова служба України повідомила ГУДПС про проведений аналіз системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, під час якого виявлені факти можливих порушень вимог податкового законодавства, зокрема, щодо ФОП ОСОБА_1 . Даним листом також доведено перелік СГ, які при проведенні розрахункових операцій через РРО/ ПРРО не забезпечили використання режиму програмування із зазначенням коду товарної під категорії згідно з УКТ ЗЕД при продажу алкогольних напоїв згідно додатку №2. В додатку №2 до листа ДПС України у т.ч. ФОП ОСОБА_1 , за адресою: АДРЕСА_1 . 24.06.2025 уповноваженою особою ГУДПС видано наказ №855-П «Про проведення фактичної перевірки», яким вирішено провести фактичну перевірку ФОП ОСОБА_2 за адресою: АДРЕСА_1 , з 26 червня 2025 року тривалістю 10 діб. 26.06.2025 посадові особи ГУДПС на підставі направлень на перевірку №1428/14-29-07-10 та №1427/14-29-07-10 розпочали фактичну перевірку ФОП ОСОБА_2 за вказаною адресою. Під час фактичної перевірки ревізорами встановлено три факти: 1) зняттям залишків в касі магазину встановлено наявність грошових коштів у сумі 3044 гривень, а відповідно до Х-звіту розрахункові операції проведенні всього на 1024,50 гривень. Тобто, встановлено невідповідність на суму 1975,50 гривень; 2) в розрахункових фіскальних чеках через програмний реєстратор №4000846804, №4062332609 від 22.03.2025 15:35:54 на суму 157,50 грн відсутній код УКТ ЗЕД; 3) встановлена розбіжність між сумою виторгів з СОД РРО щодо реалізації підакцизної продукції (пиво, сидр) через програмний реєстратор розрахункових операцій фіскальний №4000846804 та вартістю реалізованого пива згідно декларації з акцизного податку з урахуванням суми податкового зобов`язання, що підлягає оплаті до бюджету у сумі 107165,83 грн. за період з 03.05.2024 по 31.05.2025. Зазначені факти кваліфіковано як порушення вимог п.1, п.2 ст.3, п.11 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». За результатами фактичної перевірки, ревізорами складено акт фактичної перевірки від 07.07.2025 №1087/Ж5/14/29/07/2383710494. 29.07.2025 уповноваженою особою ГУДПС на підставі акту фактичної перевірки винесено податкове повідомлення-рішення №1439914290707 про застосування штрафної санкції до ФОП в розмірі 167664,25 гривень. Вважаючи вказане ППР протиправним, позивач звернувся до суду з даним позовом. Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючий орган, виявивши у обліку позивача порушення (невідповідність звітності СОД РРО та декларацій з акцизного податку), не встановив дійсні причини цієї невідповідності, та надав довільну кваліфікацію цього порушення, саме як реалізацію підакцизного товару без застосування програмного реєстратора розрахункових операцій. Натомість, саме цей склад правопорушення не є доведеним та навпаки спростовується наявністю фіскального чеку №23338822176, на який самі ревізори посилаються у акті фактичної перевірки. Колегія суддів погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції і вважає їх такими, що відповідають вимогам статей 2, 6, 8, 9, 73, 74, 75, 76, 77, 78 КАС України, з огляду на таке. Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Положеннями ст.2 КАС України визначено, що завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку. Відповідно до ч.1 ст.5 КАС України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або інтереси. Згідно ч.1 ст.6 КАС України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України. Відповідно до пп.4.1.1 п.4.1 ст.4 Податкового кодексу України (далі - ПК України) кожна особа зобов`язана сплачувати встановлені цим Кодексом, законами з питань митної справи податки та збори, платником яких вона є згідно з положеннями цього Кодексу. Підпунктом 16.1.4 п.16.1 ст.16 ПК України передбачений обов`язок платника податків сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи. Згідно п.63.3 ст.63 ПК України, з метою проведення податкового контролю платники податків підлягають реєстрації або взяттю на облік у контролюючих органах за місцезнаходженням юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, місцем проживання особи (основне місце обліку), а також за місцем розташування (реєстрації) їх підрозділів, рухомого та нерухомого майна, об`єктів оподаткування або об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку). Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, може прийняти рішення про зміну основного та неосновного місця обліку великого платника податків, у тому числі визначити, що облік такого платника податків здійснює територіальний орган центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, який здійснює супроводження великих платників податків, та його структурні підрозділи в разі створення. Об`єктами оподаткування і об`єктами, пов`язаними з оподаткуванням, є майно та дії, у зв`язку з якими у платника податків виникають обов`язки щодо сплати податків та зборів. Такі об`єкти за кожним видом податку та збору визначаються згідно з відповідним розділом цього Кодексу. Платник податків зобов`язаний стати на облік у відповідних контролюючих органах за основним та неосновним місцем обліку, повідомляти про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, контролюючі органи за основним місцем обліку згідно з порядком обліку платників податків. Заява про взяття на облік платника податків за неосновним місцем обліку подається у відповідний контролюючий орган протягом 10 робочих днів після створення відокремленого підрозділу, реєстрації рухомого чи нерухомого майна чи відкриття об`єкта чи підрозділу, через які провадиться діяльність або які підлягають оподаткуванню. Згідно п.85.2 ст.85 ПК України, платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки. Для платників податків, які відповідно до цього пункту зобов`язані надавати інформацію в електронному вигляді, загальний формат та порядок подачі такої інформації визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. У разі невстановлення електронного формату та порядку надання такої інформації платник податків звільняється від обов`язку подання її в електронній формі. Для проведення електронної перевірки платник податків забезпечує подання до контролюючого органу засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" документів, які відповідно до цього Кодексу пов`язані з обчисленням та сплатою податків і зборів (якщо такі документи створюються таким платником податків в електронній формі та зберігаються на машинних носіях інформації). Загальний формат та порядок подання такої інформації встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі. Згідно п.п.1, 2 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: 1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок. Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється; 2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти). Фізичні особи - підприємці, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість, при продажу товарів (крім підакцизних товарів, технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) або наданні послуг мають право в розрахунковому документі зазначати назву товару (послуги) у вигляді, що відображає споживчі ознаки товару (послуги) та ідентифікує належність такого товару (послуги) до товарної групи чи послуги. Згідно п.1 ст.17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення; При цьому, згідно п.15 розділу ІІ ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», у період з 1 серпня 2023 року по 31 липня 2025 року, але не пізніше ніж до дати припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року №2102-IX, до фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість, що здійснюють діяльність з продажу товарів (крім підакцизних товарів, технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) або надають послуги, фінансова відповідальність за проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг), непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи, невидачу (у паперовій та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання застосовується у таких розмірах: 25 відсотків вартості проданих з порушенням, встановленим цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 50 відсотків вартості проданих з порушенням, встановленим цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення. Відповідно до п.11 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями. Як вбачається з матеріалів справи, під час фактичної перевірки фіскальним органом було встановлено розбіжність між даними про здійснення продажів підакцизних товарів, що містяться в системі обліку даних РРО, та вартістю реалізованого пива згідно декларації з акцизного податку за період 03.05.2024 по 31.05.2025 на загальну суму 107165,83 гривень. Разом з тим, зазначений факт розбіжностей між цими двома системами обліку позивач визнав та пояснив це саме методологічною помилкою у декларації з акцизного податку. При цьому, судом встановлено, що позивач подав відповідну уточнену декларацію з акцизного податку для усунення вказаних розбіжностей. Тобто, як вірно зауважив суд 1-ї інстанції, в даному випадку не встановлено самого факту здійснення розрахункових операцій на суму 107165,83 гривень, проведених без використання реєстратора розрахункових операцій, а встановлено лише розбіжність з декларацією з акцизного податку. Причини цієї розбіжності під час фактичної перевірки ревізорами не встановлені, а лише зроблені безпідставні висновки про те, що ця розбіжність утворилися саме внаслідок проведення розрахункових операцій без використання РРО. Водночас, з матеріалів справи вбачається, що у якості першої події здійснення розрахункової операції без РРО, контролюючий орган бере факт продажу пива «Пиво Молочний стаут темне» загальною вартість 320 гривень від 03.05.2024, яке підтверджується фіскальним чеком №23338822176. Разом з тим, якщо зазначений продаж підтверджується фіскальним чеком №23338822176, то його неможливо кваліфікувати як такий, що здійснений без використання РРО, що відповідно, виключає підстави для притягнення до відповідальності за п.7 ст.17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Враховуючи наведене, колегія суддів погоджується з висновком суду 1-ї інстанції, що в даному випадку контролюючий орган, виявивши у обліку позивача порушення (невідповідність звітності СОД РРО та декларацій з акцизного податку), не встановив дійсні причини цієї невідповідності та надав довільну кваліфікацію цього порушення саме як реалізацію підакцизного товару без застосування програмного реєстратора розрахункових операцій. Натомість, саме цей склад правопорушення не є доведеним та навпаки спростовується наявністю фіскального чеку №23338822176, на який самі ревізори посилаються у акті фактичної перевірки. На думку колегії суддів, відповідач, як суб`єкт владних повноважень, усупереч вимогам статті 77 КАС України не надав належних, допустимих та достатніх доказів, які б беззаперечно підтверджували правомірність висновків, викладених в акті перевірки, та обґрунтовували законність прийняття спірного податкового повідомлення-рішення. Враховуючи встановлені обставини справи, суд дійшов висновку, що викладені в акті перевірки висновки про порушення позивачем вимог податкового законодавства є необґрунтованими, не підтверджуються належними доказами та спростовуються матеріалами справи. Відповідно до частини першої статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги та заперечення учасників справи, а також інші обставини, які мають значення для правильного вирішення справи. Згідно з частиною першою статті 76 КАС України достатніми визнаються такі докази, які у своїй сукупності дають можливість дійти обґрунтованого висновку щодо наявності або відсутності обставин, які входять до предмета доказування. При цьому відповідно до частини другої статті 76 КАС України питання достатності доказів для встановлення обставин, що мають значення для правильного вирішення спору, суд вирішує на підставі свого внутрішнього переконання, сформованого за результатами всебічного, повного, безпосереднього та об`єктивного дослідження всіх доказів, наявних у матеріалах справи. Саме на контролюючий орган покладається обов`язок доведення правомірності прийнятого ним рішення. Отже, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду 1-ї інстанції щодо протиправності рішення ГУДПС в частині застосування штрафної санкції на загальну суму 160588,75 гривень. Таким чином, на підставі встановлених в ході судового розгляду обставин, суд першої інстанції дійшов правильного висновку стосовно спірних правовідносин. Доводи апеляційної скарги, яким була дана оцінка в мотивувальній частині рішення, ґрунтуються на суб`єктивній оцінці фактичних обставин справи та доказів. Зазначені доводи не містять посилань на конкретні обставини чи факти або на нові докази, які б давали підстави для скасування рішення суду першої інстанції. Колегія суддів вважає, що суд першої інстанції порушень матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують. За таких обставин, апеляційна скарга задоволенню не підлягає. З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін, відповідно до приписів статті 139 КАС України підстави для розподілу судових витрат відсутні. Керуючись статтями 308, 309, 315, 321, 322, 325 КАС України, суд П О С Т А Н О В И В : Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області - залишити без задоволення, а рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2026 року без змін. Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає, за винятком випадків, перелічених у пункті 2 частини 5 статті 328 КАС України. Суддя-доповідач А.Г. Федусик Судді Г.В. Семенюк О.І. Шляхтицький