Постанова Третій апеляційний адміністративний суд № 340/2142/25

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД П О С Т А Н О В А і м е н е м У к р а ї н и 18 червня 2026 року м. Дніпросправа № 340/2142/25 (суддя Петренко О.С., м. Дніпро) Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Чередниченка В.Є. (доповідач), суддів: Шальєвої В.А., Іванова С.М., розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 10 вересня 2025 року у справі №340/2142/25 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Горизонт» до Головного управління ДПС у Кіровоградській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,- ВСТАНОВИВ: Товариство з обмеженою відповідальністю «Горизонт» 01 квітня 2025 року звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Кіровоградській області (далі відповідач-1), Державної податкової служби України (далі відповідач-2) згідно з яким просить: визнати протиправними та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Кіровоградській області: - від 01.10.2024 №11842813/31263572 про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної №1 від 09.09.2024 року на суму 226628,98 грн. ; - від 01.10.2024 №11842814/31263572 про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної №2 від 15.09.2024 року на суму 225783,98 грн. - від 22.10.2024 №11940669/31263572 про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної №3 від 16.09.2024 року на суму 228487,98 грн. - від 22.10.2024 №11940670/31263572 про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної №4 від 17.09.2024 року на суму 221558,98 грн. - від 10.12.2024 №12176199/31263572 про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної №5 від 12.11.2024 року на суму 395396,95 грн. зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні, складені ТОВ "Горизонт" (код ЄДРПОУ- 31263572), №1 від 09.09.2024 року, № 2 від 15.09.2024 року, № 3 від 16.09.2024 року, №4 від 17.09.2024 року № 5 від 12.11.2024 року, датою їх фактичного подання на реєстрацію. Позов обґрунтовано тим, що оскаржувані рішення відповідача є протиправними та підлягають скасуванню, оскільки їх прийнято без врахування всіх обставин, що мають значення для їх прийняття. Позивач зазначає про те, що ним було надано контролюючому органу пояснення та повний пакет копій необхідних первинних документів. Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 10 вересня 2025 року, у справі розглянутої за правилами спрощеного позовного провадження, позов задоволено повністю. Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що приймаючи рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, податковий орган не вказав причин відхилення наданих позивачем доказів, зокрема не зазначив про недостатність документів, а лише перерахував їх, не обґрунтував сумнів у достовірності наданої в них інформації, а отже прийняв необґрунтовані та протиправні рішення. Не погодившись з рішенням суду першої інстанції відповідач-1, зазначаючи про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, оскаржив його в апеляційному порядку. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю. В апеляційній скарзі викладає обставини справи, зміст статей КАС України, надає свій аналіз господарським операціям позивача та зазначає про здійснення судом першої інстанції поверхневого аналізу доказів у справі. Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, обговоривши доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав. Судом першої інстанції з`ясовано та знайшло підтвердження під час апеляційного розгляду справи, що товариство з обмеженою відповідальністю «Горизонт» зареєстровано в якості суб`єкта господарювання 19.08.2003, основний вид діяльності вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур. 09.09.2024 року між ТОВ "Кернел-Трейд" (покупець) та ТОВ "Горизонт" (продавець) укладено договір поставки сільськогосподарської продукції №МИК25-05856, на підставі якого позивач здійснив продаж пшениці 4 класу в кількості 26,820 тон на загальну суму 226628,98 грн., в т.ч. ПДВ 27831,63 грн., що підтверджується видатковою накладною №ЗП25-65633 від 09.09.2024 р., первинними бухгалтерськими документами. Позивачем до видаткової накладної було виписано ТОВ "Кернел-трейд" податкову накладну №1 від 09.09.2024 р. на загальну суму 226628,98 грн., в т.ч. ПДВ 27831,63 грн. Відповідно до електронного документообігу ДПС України податкову накладну №1 від 09.09.2024 р. прийнято ДПС, але реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинено, запропоновано надати пояснення та/або копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Позивачем було подано до Головного управління ДПС у Кіровоградській області пояснення та додатки - первинні документи на підтвердження виготовлення товарів, що постачались покупцю. Оскаржуваним рішенням Комісії від 01.10.2024 р. №11842813/31263572 відмовлено позивачу у реєстрації податкової накладної №1 від 09.09.2024 р. в Єдиному реєстрі податкових накладних, у зв`язку ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеного у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку. 09.09.2024 року між ТОВ "Кернел-Трейд" (покупець) та ТОВ "Горизонт" (продавець) було укладено договір поставки сільськогосподарської продукції №МИК25-05856, на підставі якого позивач здійснив продаж пшениці 4 класу в кількості 26,720 тон на загальну суму 225783,98 грн., в т.ч. ПДВ 27727,86 грн., що підтверджується видатковою накладною №ЗП25-67228 від 15.09.2024 р., первинними бухгалтерськими документами. Позивачем до видаткової накладної було виписано ТОВ "Кернел-трейд" податкову накладну №2 від 15.09.2024 р. на загальну суму 225783,98 грн., в т.ч. ПДВ 27727,86 грн. Відповідно до електронного документообігу ДПС України податкову накладну №2 від 15.09.2024 р. прийнято ДПС, але реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинено, запропоновано надати пояснення та/або копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Позивачем було подано до Головного управління ДПС у Кіровоградській області пояснення та додатки - первинні документи на підтвердження виготовлення товарів, що постачались покупцю. Оскаржуваним рішенням про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 01.10.2024 р. №11842814/31263572 відмовлено позивачу у реєстрації податкової накладної №2 від 15.09.2024 р. в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеного у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку. 09.09.2024 року між ТОВ "Кернел-Трейд" (покупець) та ТОВ "Горизонт" (продавець) було укладено договір поставки сільськогосподарської продукції №МИК25-05856, на підставі якого позивач здійснив продаж пшениці 4 класу в кількості 27,040 тон на загальну суму 228487,98 грн., в т.ч. ПДВ 28059,93 грн., що підтверджується видатковою накладною №ЗП25-67933 від 16.09.2024 р., первинними бухгалтерськими документами. Позивачем до видаткової накладної було виписано ТОВ "Кернел-трейд" податкову накладну №3 від 16.09.2024 р. на загальну суму 228487,98 грн., в т.ч. ПДВ 28059,93 грн. Відповідно до електронного документообігу ДПС України податкову накладну №3 від 16.09.2024 р. прийнято ДПС, але реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинено, запропоновано надати пояснення та/або копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Позивачем було подано до Головного управління ДПС у Кіровоградській області пояснення та додатки - первинні документи на підтвердження виготовлення товарів, що постачались покупцю. Рішенням про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 22.10.2024 р. №11940669/31263572 відмовлено позивачу у реєстрації податкової накладної №3 від 16.09.2024 р. в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеній у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію якої зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку. При цьому було зазначено додаткова інформація - платником не надано копії повного пакету документів, зокрема: договори оренди складу з відповідними умовами для зберігання сільськогосподарської продукції з 2023 року (реалізовано пшеницю 2022 року), так як в договорі та акті приймання-передачі нежитлових будівель вказано «...навіс Б-1 424,8м2 потребує капітального ремонту, навіс В-1 294,4м2 потребує капітального ремонту»; акти-виконаних робіт та належним чином завірених платіжних документів (рахунки, платіжні інструкції, банківські виписки тощо) щодо оплати за оренду складу 2023 р.; договори, акти здачі-прийняття робіт, завірені платіжні документи (рахунки, платіжні інструкції, банківські виписки тощо), складені та зареєстровані податкові накладні оренди основних засобів необхідних для обробітку землі з 2022 року. 09.09.2024 року між ТОВ "Керлел-Трейд" (покупець) та ТОВ "Горизонт"(продавець) було укладено договір поставки сільськогосподарської продукції №МИК25-05856, на підставі якого позивач здійснив продаж пшениці 4 класу в кількості 26,220 тон на загальну суму 221558,98 грн., в т.ч. ПДВ 27209,00 грн., що підтверджується видатковою накладною №ЗП25-68228 від 17.09.2024 р. та первинними бухгалтерськими документами. Позивачем до видаткової накладної було виписано ТОВ "Кернел-трейд" податкову накладну №4 від 17.09.2024 р. на загальну суму 221558,98 грн., в т.ч. ПДВ 27209,00 грн. Відповідно до електронного документообігу ДПС України податкову накладну №4 від 17.09.2024 р. прийнято ДПС, але реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинено, запропоновано надати пояснення та/або копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Позивачем було подано до Головного управління ДПС у Кіровоградській області пояснення та додатки - первинні документи на підтвердження виготовлення товарів, що постачались покупцю. Рішенням про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 22.10.2024 р. №11940670/31263572 відмовлено позивачу у реєстрації податкової накладної №4 від 17.09.2024 р. в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеного у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку. При цьому зазначено додаткова інформація - платником не надано копії повного пакету документів, зокрема: договори оренди складу з відповідними умовами для зберігання сільськогосподарської продукції з 2023 року (реалізовано пшеницю 2022 року), так як в договорі та акті приймання-передачі нежитлових будівель вказано «...навіс Б-1 424,8м2 потребує капітального ремонту, навіс В-1 294,4м2 потребує капітального ремонту»; акти-виконаних робіт та належним чином завірених платіжних документів (рахунки, платіжні інструкції, банківські виписки тощо) щодо оплати за оренду складу 2023р.; договори, акти здачі-прийняття робіт, завірені платіжні документи (рахунки, платіжні інструкції, банківські виписки тощо), складені та зареєстровані податкові накладні оренди основних засобів необхідних для обробітку землі з 2022 року. 12.11.2024 року між ТОВ "Кернел-Трейд" (покупець) та ТОВ "Горизонт" (продавець) було укладено договір поставки сільськогосподарської продукції №МИК25-15145, на підставі якого позивач здійснив продаж насіння соняшнику в кількості 14,980 тон на загальну суму 395 396,95 грн., в т.ч. ПДВ 48557,52 грн., що підтверджується видатковою накладною №ЗП25-87846 від 12.11.2024 р. та первинними бухгалтерськими документами. Позивачем до видаткової накладної було виписано ТОВ "Кернел-трейд" податкову накладну №5 від 12.11.2024 р. на загальну суму 395396,95 грн., в т.ч. ПДВ 48557,52 грн. Відповідно до електронного документообігу ДПС України податкову накладну №5 від 12.11.2024 р. прийнято ДПС, але реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинено, запропоновано надати пояснення та/або копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Позивачем було подано до Головного управління ДПС у Кіровоградській області пояснення та додатки - первинні документи на підтвердження виготовлення товарів, що постачались покупцю. Рішенням про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.12.2024 р. №12176199/31263572 відмовлено позивачу у реєстрації податкової накладної №5 від 12.11.2024 р. в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеній у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію якої зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку. Зазначено додаткова інформація - платником на додаткове повідомлення не надано документального підтвердження походження посівного матеріалу, добрив, «ззр» в попередніх періодах. Законність та обґрунтованість вищезазначених рішень відповідача-1 є предметом спору переданого на вирішення суду. Колегія суддів, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права при ухвалені оскарженого рішення виходить з наступного. Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України від 02.12.2010 №2755-VI (далі - ПК України). Згідно з п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України (далі по тексту - ПК України) датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Пунктом 201.1 ст. 201 ПК України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. В силу п. 201.10 ст. 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем). Пунктом 201.16 ст. 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України. Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджено постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року (далі Порядок №1246, в редакції чинній на час виникнення спірних відносин), та відповідно до п. 12 цього Порядку після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Відповідно до п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція). Положеннями п.18 Порядку №1246 передбачено, що на момент прийняття у встановленому порядку рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування щодо таких податкової накладної та/або розрахунку коригування проводяться перевірки, визначені пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого). За результатами таких перевірок формується квитанція про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування, яка надсилається платнику податку разом з відповідним рішенням. Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначений наведеним вище Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019 року. Постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019 року, яка набула чинності з 01.02.2020 року, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок зупинення реєстрації ПН); Порядок роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (далі - Порядок роботи комісії); Порядок розгляду скарг на рішення комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (далі - Порядок №1165). Пунктом 5 Порядку №1165 передбачено що, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Відповідно до змісту пункту 10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. Положеннями п. 11 Порядку №1165 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. №

520. Як вбачається з матеріалів справи, підставою для зупинення реєстрації вказаних податкових накладних зазначено п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій який є Додатком №3 до Порядку №1165. У зазначених квитанціях наведені такі підстави для зупинення реєстрації податкових накладних, а саме, вказано: "Обсяг постачання товару/послуги 1001, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій ... Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних". Пунктом 5 Порядку №1165 встановлено, що податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3). Відповідно до п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3), обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування (зокрема обсягом постачання за операціями з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність»), зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку. Водночас, судом першої інстанції встановлено та знайшло підтвердження під час апеляційного розгляду справи наступне. Так, надіслані позивачу квитанції містить вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, з зазначенням конкретних пропозицій щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН. Водночас зі змісту оскаржуваних рішень вбачається, що підставою для відмови у реєстрації податкових накладних в ЄРПН слугувало те, що: - по податковій накладній №1 від 09.09.2024 - ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеного у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку (т.1,а.с.13); - по податковій накладній №2 від 15.09.2024 - ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеного у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку (т.1,а.с.24); - по податковій накладній №3 від 16.09.2024 - ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеного у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку, «платником податку не надано пакету документів, зокрема: договори оренди складу з відповідними умовами для зберігання сільськогосподарської продукції з 2023 року (реалізовано пшеницю 2022 року), так як в договорі та акті приймання передачі нежитлових будівель вказано «навіс Б-1 424,8м2 потребує капітального ремонту, навіс В-1 294,4 м2 потребує капітального ремонту»; акти виконаних робіт та належним чином завірених платіжних документів /рахунки, платіжні інструкції, банківські виписки, тощо/ щодо оплати за оренду складу 2023, договори, акти здачі-прийняття робіт, завірені платіжні документи /рахунки, платіжні інструкції, банківські виписки, тощо/ (т.1,а.с.30); - по податковій накладній №4 від 17.09.2024 - ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеного у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку «платником податку не надано пакету документів, зокрема: договори оренди складу з відповідними умовами для зберігання сільськогосподарської продукції з 2023 року (реалізовано пшеницю 2022 року), так як в договорі та акті приймання передачі нежитлових будівель вказано «навіс Б-1 424,8м2 потребує капітального ремонту, навіс В-1 294,4 м2 потребує капітального ремонту»; акти виконаних робіт та належним чином завірених платіжних документів /рахунки, платіжні інструкції, банківські виписки, тощо/ щодо оплати за оренду складу 2023, договори, акти здачі-прийняття робіт, завірені платіжні документи /рахунки, платіжні інструкції, банківські виписки, тощо/ (т.1,а.с.37); - по податковій накладній №5 від 12.11.2024 - ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеного у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку «платником на додаткове повідомлення не надано документального підтвердження походження посівного матеріалу, добрив, ззр в попередніх періодах (т.1,а.с.40). При цьому, позивачем було надано додаткові документи, відповідно до повідомлення про необхідність надання додаткових документів, а саме надано документи на підтвердження наявності у ТОВ "Горизонт" земельних ділянок (т.1,а.с.42-46,55-63), с/г техніки та нежитлових приміщень, які використовуються у господарській діяльності підприємства (т.1,а.с.48,50-51,53), докази оренди транспортних засобів (т.1,а.с.64-66,76-78,91-96), докази орендування нежитлових приміщень, які використовуються підприємством у його господарській діяльності підприємства (т.1,а.с.89-90). Проте, зазначені документи залишились поза увагою контролюючого органу. Приймаючи рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, податковий орган не вказав причин відхилення наданих позивачем документів, зокрема не зазначив про недостатність документів, а лише перерахував їх, не висловив сумнів у достовірності зазначеної в них інформації. Враховуючи це, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що зазначені обставини свідчать про необґрунтованість та протиправність оскаржуваних рішень. Також колегія суддів звертає увагу на те, що відповідачем-1 не підтверджено факт виявлення під час моніторингу об`єктивних ознак неможливості здійснення позивачем операцій з постачання товару, дані про який зазначено у податковій накладній та/або ймовірності уникнення позивачем виконання свого податкового обов`язку, які б свідчили про ризик порушення ним норм податкового законодавства. Суд зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. В той же час, вищезазначені квитанції не містять жодної мотивації передбаченої п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій яка б вказувала на перевищення товару/послуги, зазначеного в податковій накладній №1 величині залишку такого/такої товару/послуги та яка б в свою чергу могла бути підставою для зупинення реєстрації поданої позивачем податкової накладної та необхідності надання первинних документів, що вимагав відповідач у квитанції щодо такої операції. Верховний Суд неодноразово, зокрема у постановах від 12.11.2019 р. у справі №816/2183/18, від 18.02.2020 р. у справі №360/1776/19, від 27.04.2020 р. у справі №360/1050/19, від 18.06.2020 р. у справі №824/245/19-а, наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу. Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Таким чином, контролюючий орган, під час виконання повноважень щодо моніторингу податкових накладних, має аналізувати первинні документи у взаємозв`язку з відомостями податкової накладної та іншими джерелами (державними реєстрами, електронними документами) лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями. Натомість податковий орган під час вирішення питання про реєстрацію податкової накладної чи відмову у її реєстрації не має права здійснювати аналіз господарських операцій платника податків на предмет її реальності (нереальності) та не повинен надавати оцінку, серед іншого, наявності основних засобів, складських приміщень, трудових ресурсів тощо у платника податків. Така оцінка може надаватись контролюючим органом виключно у межах проведення відповідної документальної перевірки платника податків. Викладене узгоджується із правовим висновком Верховного Суду наведеним у постанові від 06.07.2023 р. у справі №140/1986/22. Суд апеляційної інстанції зауважує на тому, що контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарської операції за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації зазначених податкових накладних, як наслідок оскаржені рішення є протиправними та підлягають скасуванню. Суд апеляційної інстанції вважає безпідставними доводи відповідача-1 викладені в апеляційній скарзі щодо здійснення судом першої інстанції поверхневого аналізу доказів у справі, оскільки як вбачається з рішення суду наявні в матеріалах справи докази судом першої інстанції було досліджено та їм надана відповідна оцінка. Відносно інших доводів відповідача, які викладені в апеляційній скарзі та які зводяться до незгоди з судовим рішенням слід зазначити, що повноваження вищих судових органів стосовно перегляду мають реалізовуватись для виправлення судових помилок та недоліків правосуддя, але не для здійснення нового судового розгляду. Перегляд не повинен фактично підміняти собою апеляцію, а сама можливість існування двох точок зору на один предмет не є підставою для нового розгляду. Всі інші аргументи апеляційної скарги не є доречними і важливими аргументами, оскільки не спростовують висновок суду про наявність підстав для задоволення позову. На підставі зазначеного, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції під час розгляду цієї справи об`єктивно, повно та всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, дав їм правильну юридичну оцінку і ухвалив законне, обґрунтоване рішення без порушень норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, тому рішення суду першої інстанції необхідно залишити без змін, а апеляційну скаргу без задоволення. Керуючись: пунктом 1 частини 1 статті 315, статтями 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, Третій апеляційний адміністративний суд, -

ПОСТАНОВИВ: Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області залишити без задоволення, а рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 10 вересня 2025 року у справі №340/2142/25 без змін. Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду за наявності підстав, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України. Повне судове рішення складено 18 червня 2026 року. Головуючий - суддя В.Є. Чередниченко суддя В.А. Шальєва суддя С.М. Іванов