Постанова 4852 № 280/10875/24

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД П О С Т А Н О В А і м е н е м У к р а ї н и 17 червня 2026 року м. Дніпросправа № 280/10875/24 Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Малиш Н.І. (доповідач), суддів: Баранник Н.П., Щербака А.А., розглянувши в порядку письмового провадження в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 22 січня 2026 року (суддя 1-ї інстанції Сацький Р.В.) в адміністративній справі №280/10875/24 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Запорізькій області про скасування податкових повідомлень-рішень,- ВСТАНОВИВ: 23.11.2024 Фізична особа - підприємець ОСОБА_1 звернулася до суду з позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області, в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення № 00143990901 від 08.08.2024, № 0014448079 від 08.08.2024. Позовні вимоги обґрунтовані незгодою з податковими повідомленнями-рішеннями форми С від 08.08.2024 №00143990901 № 0014448079, якими до ОСОБА_1 застосовано суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, за порушені законодавства про патентування, норм регулювання готівки та застосуванні реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування послуг. Вважає позивач, що перевірка проведена з порушенням норм законодавства, оскільки жодних підстав для її проведення не існувало. Перевірка проведена, як це зазначено у акті перевірки, не за адресою, де здійснює господарську діяльність позивачка. Щодо встановлених порушень, то з ними також позивач не погоджується, оскільки не передбачена відповідальність за неналежне оформлення розрахункового документу, використання бази даних СОД РРО не може вважатися доказом, а також не було враховано наявність технічних помилок у роботі реєстратора. Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 22 січня 2026 року позов задоволений. Відповідачем на вказане рішення суду першої інстанції подано апеляційну скаргу в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права просить рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позову у повному обсязі. В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначено, що перевірка проведена у відповідності до норм законодавства та з підстав визначених нормами ПК України. Порушення встановлені під час перевірки не спростовані жодними належними доказами. Позивачем поданий відзив на апеляційну скаргу в якому просить відмовити у її задоволенні. Так наказ на проведення фактичної перевірки взагалі не містить обґрунтування жодної з можливих підстав перевірки, визначеної підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, а отже перевірка проведена з процедурними порушеннями. Розгляд апеляційної скарги здійснено в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, як це передбачено статтею 311 КАС України. Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів доходить до наступного висновку. Судом встановлено, що відповідно до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ФОП ОСОБА_1 зареєстрована у якості юридичної особи з 09.03.2023. Основним видом діяльності є: 47.25 Роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах (основний) 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах 47.21 Роздрібна торгівля фруктами й овочами в спеціалізованих магазинах 47.22 Роздрібна торгівля м`ясом і м`ясними продуктами в спеціалізованих магазинах 47.23 Роздрібна торгівля рибою, ракоподібними та молюсками в спеціалізованих магазинах 47.24 Роздрібна торгівля хлібобулочними виробами, борошняними та цукровими кондитерськими виробами в спеціалізованих магазинах 47.29 Роздрібна торгівля іншими продуктами харчування в спеціалізованих магазинах 56.30 Обслуговування напоями 46.49 Оптова торгівля іншими товарами господарського призначення 46.51 Оптова торгівля комп`ютерами, периферійним устаткованням і програмним забезпеченням 46.66 Оптова торгівля іншими офісними машинами й устаткуванням. На підставі наказу № 1197-п від 18.06.2024 фахівцями Головного управління ДПС в Запорізькій області проведено фактичну перевірку об`єкта торгівлі за адресою: АДРЕСА_1 , в якому здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ). З направленням на проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 ознайомлена під підпис 19.06.2024, їй також вручено під розписку копію наказу про проведення фактичної перевірки від 18.06.2024 № 1197-П. Перевірка здійснювалася у присутності продавця ФОП ОСОБА_1 якому перед початком здійснення перевірки вручено копію наказу № 535-п від 01.08.2024. За результатами проведеної перевірки складено акт № 9951/08/01/09/2463208326 від 28.06.2024 Про результати фактичної перевірки з питань здійснення контролю за дотриманням суб`єктом господарювання вимог законодавства, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової та роздрібної торгівлі підакцизними товарами; виявлення порушень установлених правил торгівлі підакцизними товарами; вимог законодавства, яке регулює ведення касових операцій; дотримання роботодавцем законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин працівниками (найманими особами); з питань цін та ціноутворення, а також дотримання інших вимог нормативно-правових актів, що регулюють обіг підакцизних товарів в України з питань здійснення контролю за дотриманням суб`єктом господарювання вимог законодавства, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової та роздрібної торгівлі підакцизними товарами; виявлення порушень установлених правил торгівлі підакцизними товарами; вимог законодавства, яке регулює ведення касових операцій; дотримання роботодавцем законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин: працівниками (найманими особами); з питань цін та ціноутворення, а також дотримання інших вимог нормативно-правових актів, що регулюють обіг підакцизних товарів в України В ході фактичної перевірки було встановлено та зафіксовано порушення вимоги: ст.11 Закону України Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального, ст. 226 ПК України, в частині реалізації алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка на загальну суму 213,00 грн, оскільки маркування алкогольних напоїв здійснюється відповідною маркою в залежності від виду продукції, міцності та об`єму тари, а марки акцизного податку унікальні і не можуть дублюватись на інших пляшках алкогольних виробів; п.1, п.2, п. 11 ст. 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг; ст. 24 кодексу законів про працю України, Постанова КМУ від 17.06.2015 за № 413 Про порядок повідомлення державній податковій службі та її територіальним органам про прийняття працівника на роботу. ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) надала заперечення від 20.07.2024 на Акт фактичної перевірки № 9951/08/01/09/2463208326 від 28.06.2024, в яких заперечується висновки акту. Головним управлінням ДПС у Запорізькій області відповідь за результатами розгляду заперечень надано листом № 33420/6/08-01-09-01-07 від 05.08.2024, який направлено засобами поштового зв`язку з повідомленням про вручення № 6900515166001 на податкову адресу ФОП Л.В. Стародворської, отримано платником 08.08.2024. На підставі Акту фактичної перевірки №9951/08/01/09/2463208326 від 28.06.2024, Головне управління ДПС у Запорізькій області прийнято податкові повідомлення-рішення форми «С»: № 00143990901 від 08.08.2024, яким за порушення ( 11 Закону № 481 та ст. 226 ПК України нарахована до сплати штрафна санкція розмірі 21 300,00 грн, з яких: 21 300,00 грн на підставі п. 11 ч. 2 ст. 73 Закону № 481, тобто 3 розмірі мінімальної заробітної плати встановленого на 1 січня звітного (податкового) року за реалізацію алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка; № 0014448079 від 08.08.2024, яким за порушення п. 1, 2, п. 11 ст. 3 Закону № 265 нарахована до сплати штрафна санкція за порушені законодавства про патентування, норм регулювання готівки та застосуванні реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування послуг у розмірі 10 473,30 грн, з яких: 118,00 грн на підставі п. 1 ст. 17 Закону № 265, тобто 100 відсотків вартості проданих з порушенням товарів за не проведення розрахункових операцій через РРО та/або ПРРО з фіскальним режимом роботи; 5 255,30 грн., на підставі п. 1 ст. 17 Закону № 265, тобто 150 відсотків вартості проданих з порушенням товарів за не проведення розрахункові операцій через РРО та/або ПРРО з фіскальним режимом роботи. 5 100,00 грн, на підставі п. 7 ст. 17 Закону № 265, тобто 300 неоподатковані мінімумів доходів громадян за проведення розрахункових операцій через РР та/або ПРРО без використання режиму попереднього програмування найменувань товарів (послуг) (із зазначенням коду товарної під категорії згідно з УКТ ЗЕД та підакцизних товарів). За результатами адміністративного оскарження податкових повідомлень-рішень, скарга позивача за лишена без задоволення, а рішення без змін. Позивач не погодившись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями звернулася до суду із цим позовом. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем не було доведено наявність підстав для проведення перевірки. Колегія суддів суду апеляційної інстанції не погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на наступне. Спірним у справі є правомірність прийнятих за результатами проведеної фактичної перевірки податкових повідомлень-рішень, які за позицією позивача винесені за результатами неправомірно проведеною перевіркою (без наявних підстав), а також відсутності доведених податковим органом вчинених нею порушень. Щодо підстав про проведення перевірки визначених у наказі. Згідно із підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України. Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України). Відповідно до пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема: (пп.80.2.2) у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; (пп.80.2.5.) у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, і пального та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального. Приписи ст. 80 ПК України передбачають окремі вимоги та різні підстави для проведення фактичних перевірок з різних питань, а саме: щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, а також дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). Таким чином, фактичні перевірки можуть проводитися як з окремого питання, яке віднесено до кола питань, що є предметом даного виду перевірок, так і комплексно з усіх питань, визначених пунктом 80.2 статті 80 ПК України, але за обов`язкової наявності підстав, вказаних у підпунктах пункті 80.2 статті 80 ПК України. Як свідчать фактичні обставини справи, у наказі №1197-п від 18.06.2024 як на підставу для проведення фактичної перевірки міститься посилання на пп. 80.2.2, пп. 80.2.5 пункту 8.2 статті 80 ПК України. (а.с. 87) Тож, оскільки в наказі вказано, що підставою для призначення фактичної перевірки стало отримання інформації про можливі порушення позивачем вимог законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, стосовно суб`єктів господарювання, які здійснюють продаж підакцизних товарів із незначними виторгами, джерелом якої стала доповідна записка начальника відділу адміністрування акцизного податку управління контролю за підакцизними товарами від 17.06.2024 №541/08-01-09-01-06 так і підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, доводи позивача про недотримання контролюючим органом вимог ПК України, які пред`являються до наказу про проведення фактичної перевірки, є помилковими та не створюють наслідки у вигляді визнання перевірки в цілому проведеною з істотним порушенням норм ПК України. Отже є неправильними висновки суду першої інстанції, щодо недоведеності відповідачем підстав проведення фактичної перевірки. Стосовно доводів позивача про нездійснення нею господарської діяльності за адресою АДРЕСА_2 , колегія суддів зазначив наступне. Так дійсно в акті фактичної перевірки, в абз. 1 п. 3 акту, зазначена адреса господарської діяльності позивача як м. Запоріжжя, бул. Гвардійський,

141. Проте враховуючи інші оформлені документи (наказ, направлення), які були вручені позивачці, то зазначення неправильної адреси у акті є технічною помилкою, про що зазначалось зокрема і у рішенні податкового органу за результатами скарги ОСОБА_1 . Отже доводи позивача про наявність процедурних порушень під час проведення фактичної перевірки є помилковими. Стосовно оскарження податкових повідомлень-рішень, суд зазначає наступне. За результатами проведеної перевірки складений акт № 9951/08/01/09/2463208326 від 28.06.2024. (а.с. 66-69) В ході фактичної перевірки було встановлено та зафіксовано порушено вимоги: ст.11 Закону України Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального, ст. 226 ПК України, в частині реалізації алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка на загальну суму 213,00 грн, оскільки маркування алкогольних напоїв здійснюється відповідною маркою в залежності від виду продукції, міцності та об`єму тари, а марки акцизного податку унікальні і не можуть дублюватись на інших пляшках алкогольних виробів; п.1, п.2, п. 11 ст. 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг; ст. 24 кодексу законів про працю України, Постанова КМУ від 17.06.2015 за № 413 Про порядок повідомлення державній податковій службі та її територіальним органам про прийняття працівника на роботу. Щодо порушення ст.11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» та ст.226 ПК України. Згідно з частиною четвертою статті 11 вказаного Закону, алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного збору в порядку, визначеному законодавством. Відповідно до пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів (підпункт 14.1.107). Маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів - наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою чи пачку (упаковку) тютюнового виробу в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку (підпункт 14.1.109). Згідно з пунктом 226.1 статті 226 Податкового кодексу України, у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару. Виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів здійснюються відповідно до положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України. Маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів здійснюється марками акцизного податку, зразки яких затверджуються Кабінетом Міністрів України. Маркуванню підлягають усі алкогольні напої з вмістом спирту етилового понад 8,5 відсотка об`ємних одиниць. Маркування вироблених в Україні алкогольних напоїв із вмістом спирту етилового до 8,5 відсотка об`ємних одиниць не здійснюється. Кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв. Кожна марка акцизного податку на тютюнові вироби повинна мати окремий номер та позначення про квартал і рік випуску марки. Виробники та імпортери тютюнових виробів ведуть облік та звітують про використання марок акцизного податку за видами марок (ТІ - "тютюн імпортний", ТВ - "тютюн вітчизняний") у кількісному виразі. Відповідно до пункту 226.9 статті 226 Податкового кодексу України вважаються такими, що немарковані: алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками акцизного податку; алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари; алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки. Відповідно до Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 року №1251, підприємства - виробники та імпортери алкогольних напоїв і тютюнових виробів (далі - покупці марок) подають в електронній формі щомісяця до 10 числа територіальному органові ДФС (далі - продавець марок) для задоволення через два місяці потреби в марках акцизного податку попередню заявку-розрахунок про потребу в марках за їх видами, копію платіжного документа на перерахування плати за марки з відміткою банку про дату виконання платіжного доручення та звіт про використання марок, придбаних у попередньому місяці. До 20 числа місяця, в якому подано згідно з абзацом четвертим цього пункту попередню заявку-розрахунок, покупці марок мають право здійснити корегування такої заявки-розрахунку в бік збільшення, що не перевищує визначеного у ній обсягу, шляхом подачі додаткової попередньої заявки-розрахунку. Згідно з частиною другою статті 17 Закону №481/95-ВР, до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі виробництва, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, або з використанням тари, що не відповідає вимогам, визначеним частиною першою статті 11 цього Закону, - 200 відсотків вартості товару, але не менше 17 000 гривень. Як свідчать встановлені обставини справи, під час перевірки, а ході аналізу інформаційної бази ДПС України, на яку надходять електронні копії розрахункових документів, встановлено, що ФОП ОСОБА_1 у період з 01.05.2024 року по 27.06.2024 року через ПРРО: фіскальний номер 4000473217, у фіскальних чеках зазначено інформацію одних й тих же номерів та серій марок акцизного податку декілька разів на загальну суму 213грн. (а.с. 68) Так не є спірним, що ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) на об`єкт торгівлі за адресою: АДРЕСА_1 , зареєстровано ПРРО: фіскальний номер 4000473217. Таким чином відповідач правильно встановив здійснення позивачем реалізацію товару без наявності марки акцизного податку встановленого зразка, оскільки алкогольні напої, що були реалізовані позивачем, марковані з відхиленням від вимог Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів та вважаються таким, що немаркований. Є безпідставними доводи позивача про наявні технічні причини при створенні чеку повернення на алкогольні напої, оскільки відповідних доказів цьому суду надано не було. Стосовно доводів позивача про те, що висновки зроблені на підставі фіскальних чеків минулих періодів, тобто завантажених з РРО. У спірному випадку факт реалізованих позивачем алкогольних напоїв, які марковані з відхиленням від вимог законодавства, встановлений контролюючим органом на підставі фіскальних чеків минулих періодів. У відповідності до положень ст.2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг№ (№265/95-ВР) електронна копія фіскального звітного чека - ідентична копія (у формі електронних даних) фіскального звітного чека, створеного реєстратором розрахункових операцій та/або програмним реєстратором розрахункових операцій, що може використовуватися контролюючими органами як податкова інформація та під час проведення перевірок платників податків. Отже, електрона копія розрахункового документа, яка знаходиться в розпорядженні контролюючого органу, може бути використана під час проведення перевірок як податкова інформація, а отже може бути доказом вчинення особою правопорушення. Таким чином, доводи скаржника щодо використання відповідачем фіскальних чеків минулих періодів, тобто завантажених з РРО, не спростовують встановленого порушення. Щодо встановлених порушень п.1, п.2, п.11 ст.3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Згідно із пунктами 1, 2 частини 1 статті 3 Закону №265, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: 1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; 2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти). Відповідно до п. 1 с. 1 т. 17 Закону №265, за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення. Враховуючи зазначену норму, п. 1 ст.17 Закону №265 встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа. Згідно ст. 20 Закону №265/95-ВР, до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння). Приписами пункту 11 статті 3 Закону України № 265/95-ВР передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями. Відповідно п.п 14.1.107 п 14.1 ст. 14 ПК України, марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів. За правилами п.п.1, 3, 6, 7 ст. 226 ПК України, у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару. Виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюються відповідно до положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України. Маркуванню підлягають усі (крім зазначених у пункті 226.10 цієї статті) алкогольні напої з вмістом спирту етилового понад 8,5 відсотка об`ємних одиниць. Маркування вироблених в Україні алкогольних напоїв із вмістом спирту етилового до 8,5 відсотка об`ємних одиниць не здійснюється. Кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв. Положеннями ст.11 Закону України Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального від 19.12.1995 № 481/95-ВР також встановлено, що маркування алкогольних напоїв (крім продукції, зазначеної у частині другій цієї статті), які реалізуються в Україні, здійснюється відповідно до Закону України "Про інформацію для споживачів щодо харчових продуктів" з урахуванням особливостей, встановлених цим Законом Відповідно до пункту 226.9 статті 226 ПК України вважаються такими, що немарковані: алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, з підробленими марками акцизного податку; алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари; алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки. сигарети, цигарки та сигарили, що вироблені після 1 січня 2021 року, в яких кількість одиниць у пачці (упаковці) не відповідає кількості одиниць, зазначеній на марках акцизного податку; рідини, що використовуються в електронних сигаретах, вироблених до 1 січня 2021 року. Постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 № 1251 затверджено Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах (далі - Положення № 1251), пунктом 5 якого передбачено, що марка для алкогольних напоїв повинна містити двомірний штрих-код швидкого реагування (далі QR-код) та лінійний штрих-код (далі штрих-код). Щодо не проведення через реєстратор розрахунковий операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи на суму 118,00грн, то те порушення доведено відповідачем. Так перевіркою встановлено, що 19.06.2024 (в день перевірки) сума готівкових коштів на місці проведення розрахунків з урахуванням проведеної контрольної розрахункової операції 531,00 грн.; сума коштів, яка зазначена в денному звіті реєстратора розрахункових операцій (загальна сума продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня) 413,00грн.; відповідність/невідповідність (необхідне підкреслити) сум готівкових коштів 118,00 грн. (перший випадок). Перевіряючими здійснено, з урахуванням проведеної контрольної розрахункової операції, опис готівки на місці проведення розрахунків було складено під час проведення фактичної перевірки особисто матеріально-відповідальною особою та підписано нею особисто, знято Х-звіт з РРО, надані пояснення особою, що здійснює розрахункові операції (а.с. 79). Таким чином виявлене порушення підтверджуються відповідними документами, що були додані до акту перевірки, а саме: опис наявності готівки на місці проведення розрахунків, Х-звіт з РРО та пояснення особи, що здійснює розрахункові операції. Доказів чи пояснень на спростування висновків контролюючого органу позивачем не надано. Як свідчать матеріали справи, відповідно до бази даних ДПС України (СОД РРО) встановлено випадки створення в РРО розрахункових документів при продажу алкогольних напоїв на загальну суму 3503,50грн, які повинні маркуватися марками акцизного податку, без реквізитів МАП. У відповідній графі почекових даних РРО відсутня інформація про серію та номер МАП (дані чеків у додатку до акту . Зведена інформація щодо розрахункових документів при продажу алкогольних напоїв без маркування МАП : Травень 2024: (Сума по чекам від реалізації підакцизного товару, (грн.): 2300,50 грн; Червень 2024: (Сума по чекам від реалізації підакцизного товару, (грн.): 1203,00 грн. Таким чином відповідач правильно встановив здійснення позивачем реалізацію товару без наявності марки акцизного податку встановленого зразка, оскільки алкогольні напої, що були реалізовані позивачем, марковані з відхиленням від вимог Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів та вважаються таким, що немаркований. Також перевіркою встановлено та не спростовано під час розгляду справи, проведення розрахункової операції через реєстратор розрахункових операцій з порушенням використання режиму попереднього програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД, ціни товару та обліку його кількості, а саме: згідно фіскального чеку від 18.05.2024 року роздрукованого об 19:44:39 год. здійснено продаж Вермут Мартіні 05 # 220510 # AFDP617184 за ціною 219,00 грн. з порушенням найменування реалізуємого товару з зазначенням невірного коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД. У зв`язку із чим відповідачем доведено правомірність застосування до позивача штрафних санкцій за реалізацію алкогольних напоїв без марок акцизного податку, не проведення через реєстратор розрахунковий операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи, проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахунковий операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій без використання режиму попереднього програмування найменування товарів (послуг) із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів. З огляду на викладене вище, колегія суддів приходить до висновку, що відповідачем доведено правомірність прийнятих спірних податкових повідомлень-рішень, тому підстави для їх скасування, як і для задоволення позовних вимог, відсутні. Оскільки доводи відповідача, викладені в апеляційній скарзі, знайшли своє підтвердження, рішення суду першої інстанції слід скасувати та ухвалити нове судове рішення про відмову позивачу у задоволенні її позовних вимог. Розподіл судових витрат не здійснюється у відповідності до норм ст. 139 КАС України. Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

УХВАЛИВ: Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області задовольнити. Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 22 січня 2026 року в адміністративній справі №280/10875/24 скасувати та ухвалити у справі нове судове рішення. У задоволенні позову відмовити. Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки визначені ст.ст 328, 329 КАС України. Повне судове рішення складено 17 червня 2026 року. Головуючий - суддя Н.І. Малиш суддя Н.П. Баранник суддя А.А. Щербак