Постанова 4855 № 320/41042/25

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа № 320/41042/25 Суддя (судді) першої інстанції: Лапій С.М. ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 27 травня 2026 року м. Київ Колегія Шостого апеляційного адміністративного суду у складі: судді-доповідача Кузьменка В.В., суддів: Василенка Я.М., Ганечко О.М., за участю секретаря Михайлової І.П., розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ФАРМА СТАРТ" до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 27.05.2025 №1105/Ж10/31-00-07-01-02-27 та №1108/Ж10/31-00-07-01-02-07, за апеляційною скаргою Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Київського окружного адміністративного суду від 18 грудня 2025 року, В С Т А Н О В И Л А: Товариство з обмеженою відповідальністю "ФАРМА СТАРТ" звернулося до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якому просило: - визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 27.05.2025 №1105/Ж10/31-00-07-01-02-27 та №1108/Ж10/31-00-07-01-02-07. Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 18 грудня 2025 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкові повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 27.05.2025 №1105/Ж10/31-00-07-01-02-27 та №1108/Ж10/31-00-07-01-02-07. Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції як таке, що ухвалене з порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення, яким скасувати рішення та відмовити в задоволенні позовних вимог. Доводи апелянта мотивовані тим, що підстави для задоволення позовних вимог відсутні та відповідачем правомірно винесено спірні податкові повідомлення-рішення, адже позивачем порушено вимоги п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, пп. 14.1.108, пл. 14.1.185 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст. 44, п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.2, п. 200.4 ст. 200, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 ПК України. Виконуючи вимоги процесуального законодавства, колегія суддів ухвалила продовжити строк розгляду апеляційної скарги, згідно з положеннями ст. 309 Кодексу адміністративного судочинства України. Представник відповідача в судовому засіданні підтримав вимоги апеляційної скарги, просив скасувати рішення суду першої інстанції та відмовити в задоволенні позову. Представник позивача в судовому засіданні заперечив проти задоволення вимог апеляційної скарги, спірне рішення суду першої інстанції просив залишити без змін. Заслухавши суддю-доповідача, сторони, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав. Згідно зі ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Згідно з ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. У відповідності до ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є:неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Як вбачається з матеріалів справи, відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Фарма Старт» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2018 по 30.09.2024 та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 30.09.2024. За результатами перевірки складено акт від 14.04.2025 №1079 /Ж5/31-00-07-01- 02-22/30117001. Перевіркою встановлено, зокрема, порушення позивачем вимог п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, у результаті чого занижено податок на прибуток підприємств на суму 117 757 181 грн; пп. 16.1.3 п. 16.1 ст. 16, п. 57.1 ст. 57 ПК України у результаті несвоєчасної сплати податку на прибуток у розмірі 474 515 грн згідно поданої уточнюючої Податкової декларації з податку на прибуток підприємств за 2021 рік від 03.10.2022 №9434368982; пп. 14.1.108, пл. 14.1.185 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст. 44, п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.2, п. 200.4 ст. 200, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 ПК України, у результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 62 627 770 грн. На підставі акту перевірки Центральним МУ ДПС по роботі з ВПП прийнято податкові повідомлення-рішення: - від 27.05.2025 № 1105/Ж10/31-00-07-01-02-07 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 78 284 720,50 грн, у тому числі на 62 627 770 грн за основним платежем та на суму 15 656 942,50 грн за штрафними санкціями; - від 27.05.2025 № 1108/10/31-00-07-01-02-07 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 141 103 959 грн, в тому числі на суму 117 757 181 грн за основним платежем та на суму 23 346 778 грн за штрафними санкціями; - від 27.05.2025 № 1104/10/31-00-07-01-02-07 про застосування штрафних санкцій у розмірі 23 725,75 грн. Не погоджуючись з оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями, позивачем подано скаргу до ДПС України. Рішенням ДПС України від 06.08.2025 №22754/6/99-00-06-01-01-06 скаргу позивача задоволено частково: скасовано податкове повідомлення-рішення від 27.05.2025 №1104/10/31-00-07-01-02-07; податкові повідомлення-рішення від 27.05.2025 № 1105/Ж10/31-00-07-01-02-07 та №1108/10/31-00-07-01-02-07 залишено без змін. Не погоджуючись із правомірністю податкових повідомлень-рішень, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом. Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що в межах розгляду даної адміністративної справи не було встановлено ознак фіктивності укладеного між позивачем та його контрагентом правочину, необґрунтованими є висновки, викладені відповідачем в акті перевірки про порушення позивачем податкового законодавства. Даючи правову оцінку фактичним обставинам справи, колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції з огляду на таке. Положеннями ч. 2 ст. 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Згідно з положеннями ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України № 2755-VI від 02.12.2010 (ПК України). Як визначено пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами. Відповідно до п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податку зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 ПК України. Згідно з п. 83.1 ст. 83 ПК України, для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені ПК України (п.п. 83.1.1); податкова інформація (п.п. 83.1.2); експертні висновки (п.п. 83.По¬судові рішення (п.п. 83.1.4); інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені ПК України або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи (п.п. 83.1.6). Згідно з п. 198.1 ст. 198 ПК до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг,- б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України. У відповідності до п. 198.2 ст. 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг. Згідно з п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/ послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду. Відповідно до п. 198.6 ст. 196 ПК не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. Відповідно до п. 200.1 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається, як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. Відповідно до п. 200.4 ст. 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашенню податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. Правова позиція щодо підтвердження підстав для формування даних податкового обліку за господарськими операціями з отримання маркетингових послуг викладена, зокрема, у постановах Верховного Суду від 03.06.2021 у справі №640/7244/19, від 15.04.2021 у справі №804/2949/16, від 25.02.2021 у справі №816/2815/14, від 10.03.2020 у справі №816/91/17, від 24.04.2018 у справі №821/1344/17. Так, у постанові від 25.02.2021 у справі №816/2815/14 Верховний Суд зазначив, зокрема, що згідно з підпунктом 14.1.108 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України маркетингові послуги (маркетинг) - послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та після продажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків. До маркетингових послуг належать, у тому числі: послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги-з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги). Для здійснення маркетингової діяльності підприємство повинно проводити комплексні дослідження ринку здійснювати аналіз ринку, сегментувати ринок, позиціонувати товар тощо. Головною умовою для врахування у складі податкових витрат на проведення маркетингових послуг є їх документальне підтвердження та зв`язок таких витрат з господарською діяльністю платника податку. Підтвердженням зв`язку витрат на маркетингові послуги з господарською діяльністю суб`єкта господарювання можуть бути наказ по підприємству на необхідність, проведення таких маркетингових досліджень, час проведення, територію, межі тощо, договір на проведення маркетингових досліджень із зазначенням виду маркетингових досліджень, мету проведення тощо. На підтвердження фактичного отримання маркетингових послуг можуть бути надані акт приймання-передачі послуг або інший документ, що підтверджує фактичне надання таких послуг, звіт про проведення маркетингових досліджень, у якому мають бути викладені результати таких досліджень і надані рекомендації замовнику. Так, перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пп. 188.1, 198.1, 198.2, 198.3, 198.6, 200.1, 200.4 ПК України з урахуванням п. 14.1.36, 14.1.108, 14.1.185, 44.1 ПК України, в результаті чого, на думку відповідача, позивачем занижено податкове зобов`язання з податку на прибуток на суму 117 575 181 грн та ПДВ на суму 62 627 770 грн. Щодо надання маркетингових послуг ТОВ «АСІНО УКРАЇНА», то між ТОВ «Фарма Старт» (Замовник) та ТОВ «АСІНО УКРАЇНА» (Виконавець) укладено договір від 02.01.2019 №ACINO-FS/1/2019 про надання маркетингових послуг з додатками до нього, перелік яких наведено в акті перевірки. Відповідно умов зазначеного договору Замовник доручає, а Виконавець бере на себе обов`язок здійснювати заходи із надання послуг із просування, рекламування та стимулювання збуту рецептурних лікарських препаратів Замовника на умовах, визначених в Додатках до Договору на території України, а саме такі: послуги із просування лікарських засобів, що виконуються фахівцями з медичних питань, старшими фахівцями з медичних питань, менеджерами з питань регіонального розвитку; послуги з організації заходів з інформування медичної спільноти щодо властивостей застосування лікарських засобів та лікування відповідних захворювань; консультаційні послуги. Актом перевірки зафіксовано, що відповідно до п. 3.1 Договору Виконавець зобов`язується: надавати на ринку України маркетингові та інформаційні послуги шляхом надання спеціалістам охорони здоров`я інформації щодо рецептурних лікарських засобів, щодо яких отримано відповідне доручення Замовника, із використанням інформаційних матеріалів, які надаються Замовником, або які ним узгоджені у письмовому вигляді; брати участь у спеціалізованих конференціях, а також організовувати семінари для лікарів/спеціалістів щодо лікарських засобів, які просуваються; відвідувати лікарів з метою інформування щодо властивостей лікарських засобів та для збирання інформації про побічні реакції на індивідуальній основі та відповідно до заздалегідь погодженої кількості та частоти відвідувань; регулярно звітувати Замовнику про фактичну кількість здійснених відвідувань, проведених круглих столів, конференцій та інших заходів, спрямованих на просування лікарських засобів; при наданні послуг точно та неухильно дотримуватися вимог чинного законодавства України, а також вимог Політик Замовника із питань найкращої практики промоції лікарських засобів та запобігання корупції, включаючи ті, що викладені в Додатку №l до Договору; оформити Замовнику податкову накладну за першою подією (отримання грошей чи відвантаження товарів), оформлену відповідно до правил, установлених п. 201.1 ПК України, яку зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) відповідно до правил, установлених п. 201.10 ПК України; не залучати третіх осіб до надання послуг без їх попереднього письмового погодження із Замовником. У межах Договору укладено Додатки, які є його невід`ємною частиною: від 02.01.2019 №1, №2, №3; від 01.10.2019 №4, №5; від 02.01.2020 №6, №7; від 31.03.2020 №8; від 01.07.2020 №9, №10; від 01.10.2020 №11; від 02.01.2021 №12, №13; від 01.04.2021 №14; від 01.07.2021 №15; від 01.10.2021 №16; від 02.01.2022 №17, № 18; від 01.07.2022 №19, від 01.10.2022 №20; від 02.01.2023 №21, №22. На підтвердження реальності господарської операції позивачем надано наступні документи: - специфікації щодо послуг із просування лікарських засобів, у яких містяться відомості про найменування та тип продукту, період інформування спеціалістів у сфері охорони здоров`я, посади працівників, які проводять візити, кількість спеціалістів у сфері здоров`я, кількість візитів до закладів охорони здоров`я, запланована вартість послуг; - акти здачі-прийняття робіт щодо послуг із просування лікарських засобів, які оформлені відповідно до ст. 9 ЗУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»; - звіти щодо надання маркетингових послуг, які містять інформацію про локації, бізнес-юніт, посади, регіони, періоди здійснення візитної активності, загальна кількість візитів по регіонах; - звіти про надання послуг щодо візитної активності, які містять інформацію про бізнес-юніт, куратора, медичного представника, посади, область, населений пункт на території, якої здійснюється візитна активність, установа, її тип та адреса установи, в яку здійснювалися візити, таргет-група та специалізація лікарів, ПІБ лікарів (аптекарів), тип візиту, місяць, день, рік візитів. Статтею 2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-ХІV (далі - Закон № 996-ХІV) визначено, що його дія поширюється на всіх юридичних осіб створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно - правових форм власності. Виходячи з вимог п. 2 ст. 3 Закону № 996-ХІV, бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку. Статтею 9 Закону № 996-ХІV встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку. Згідно з даною нормою, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Такі первинні документи повинні мати обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документи; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. У відповідності до ст. 1 Закону № 996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод. Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку. Наведені вище норми вказують на те, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. При цьому фінансовий результат до оподаткування визначається платником податку на прибуток у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням відповідних коригувань. Отже, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції. Аналіз вказаних положень свідчить про те, що правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника. Водночас наведені вище норми податкового законодавства у взаємозв`язку з приписами законодавства з питань бухгалтерського обліку та звітності визначають окремі випадки, за яких неможливе формування витрат та податкового кредиту, зокрема, це: непов`язаність здійсненої операції (понесених витрат) з господарською діяльністю покупця (придбання товарів/послуг без мети їх використання у господарській діяльності); фіктивність операцій/нездійснення оподатковуваних операцій; видача податкової накладної особою, яка не є платником податку на додану вартість; відсутність у платника податків юридично значимих первинних документів. Наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах. Необґрунтована податкова вигода характеризується відсутністю фактичного виконання господарських операцій, здійсненням операцій без ділової мети та обліком операцій безвідносно до їх реального економічного змісту, узгодженістю дій покупця та постачальника для штучного створення умов бюджетного відшкодування. Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності на підставі даних, не підтверджених документами. При цьому для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податкові зобов`язання, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. З матеріалів справи вбачається, що ТОВ «Фарма Старт» за період з 01.01.2019 по 31.03.2023 отримано маркетингових послуг від ТОВ «АСІНО УКРАЇНА» на загальну суму 654 206 558,90 грн, (ПДВ 130 841 331,80 грн) У Звіті по фінансові результати витрати з маркетингових послуг задекларовано у складі витрат на збут по рядку 2150 «Витрати на збут» за період з 01.01.2019 по 31.03.2023 по маркетинговим послугам сформовано витрати на суму 654 206 559 грн та в податкових деклараціях з податку на додану вартість сформовано податковий кредит на суму ПДВ 130 841 312 грн. За результатами дослідження наданих позивачем документів, суд першої інстанції дійшов висновку, що вони оформлені у відповідності до вимог Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та в повній мірі відображають зміст і характер вчинених господарських операцій. Колегія суддів не може погодитись із зазначеним висновком суду першої інстанції, з огляду на таке. Формування фінансових показників, які враховуються при визначені оподатковуваного прибутку підприємства, а також податкового кредиту для цілей визначення суми податкових зобов`язань з ПДВ повинно здійснюватися тільки щодо фактичного здійснення господарських операцій, підтверджених належним чином оформленими первинними документами та іншими обліковими документами, складання яких для оформлення операцій певного виду передбачено правовими нормами. При цьому, презюмується, що такі документи є достовірними, а зафіксована в них інформація розкриває справжній зміст господарської операції, свідчить про її економічну вигоду (виправданість, ризик). Якщо певна господарська операція не відбулася або її зміст інший, ніж той, стосовно якого складені документи, підстави для відтворення фінансових показників операції в податковому обліку відсутні (в разі якщо документи складені про людське око) або ж операція відтворюється відповідно до її дійсного змісту, що відповідає принципу превалювання сутності над формою, згідно з яким операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми (стаття 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»). Колегія суддів зазначає, що хоча позивачем і дотримано формальні вимоги щодо документування господарських операцій первинними документами, у відповідності до вимог пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", проте враховуючи характер таких операцій, їх тривалість та діяльність контрагентів, такі документи не можуть бути безумовною підставою для формування показників податкової звітності за відсутності реального здійснення таких операцій. У постанові Верховного Суду від 07 листопада 2019 року у справі № 440/422/19 зазначено, що встановлюючи обов`язкове підтвердження платником податків задекларованих показників податкового обліку належними документами, законодавець презюмує, що ці документи мають відображати реальний стан речей щодо задекларованих об`єктів оподаткування, зокрема, якщо йдеться про податковий облік з ПДВ, щодо операцій з постачання товарів (послуг) як об`єкта оподаткування та операцій з придбання товарів (послуг) як підстави для формування податкового кредиту. У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування в податковому обліку податкового кредиту та на зменшення фінансового результату до оподаткування на суму витрат, відображену в бухгалтерському обліку, наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язано з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника та має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо змісту документа (заповнення обов`язкових реквізитів). Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то платник податків не має права на податкову вигоду у вигляді податкового кредиту та/або зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат. Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних та/чи трудових ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг (відсутність управлінського, технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів тощо); нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку. На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку. Аналогічні висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 18.03.2020 (справа №826/8114/15), від 12.03.2021 (справа №810/5871/15), від 04.09.2018 (справа №825/1153/17), від 31.03.2020 (справа №824/434/15-а), від 21.02.2020 (справа №826/17443/15), від 03.08.2020 (справа №826/7917/17), від 03.09.2019 (справа №810/3790/17), від 01.02.2021 (справа №826/12509/18), від 21.01.2021 (справа №813/2204/17), від 01.10.2019 (справа №816/434/18), від 08.12.2020 (справа №1.380.2019.005426), посилається і ГУ ДПС у касаційній скарзі, обґрунтовуючи підставу касаційного оскарження постанови суду апеляційної інстанції. У постанові від 18.03.2020 у справі № 826/8114/15 Верховний Суд, зробивши висновки, наведені вище, також зазначив, що в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків даних податкового обліку, зокрема, якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що обов`язок доведення відповідних обставин у спорі між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростувати ці доводи. Платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватися належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання договорів, отримання прибутку та прав на отримання певних преференцій». Такі ж висновки щодо факту господарської операції як складової юридичного факту, що породжує право платника податків на податковий кредит та зменшення фінансового результату до оподаткування на суму витрат, зробила і Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі № 160/3364/19. Зробивши акцент на реальному здійсненні господарської операції як складової юридичного факту, що породжує у платника податків право на податковий кредит та на збільшення витрат, Велика Палата в цій постанові акцентувала увагу на тому, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом. За висновком Великої Палати сам факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв недобросовісно або без належної обачності. А це також пов`язано з фактичною можливістю й економічною доцільністю перевірки самим платником податків достовірності відомостей, які були включені до первинних документів. Велика Палата підтвердила, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Відповідно до положень статті 90 КАС обставини у справі підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, при чому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з`ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. Так, в межах спірних правовідносин позивачем вказано, що зміст маркетингових послуг, які надавалися ТОВ «АСІНО УКРАЇНА» на користь позивача, зводиться до промоції лікарських засобів, виробництва позивача шляхом здійснення візитів медичними представниками ТОВ «АСІНО УКРАЇНА» до спеціалістів охорони здоров`я. Правова позиція щодо підтвердження підстав для формування даних податкового обліку за господарськими операціями з отримання маркетингових послуг викладена, зокрема, у постановах Верховного Суду від 03.06.2021 №640/7244/19, від 15.04.2021 по справі №804/2949/16, від 25.02.2021 по справі №816/2815/14, від 10.03.2020 по справі №816/91/17, від 24.04.2018 по справі №821/1344/17. Так, у постанові від 25.02.2021 по справі №816/2815/14 Верховний Суд зазначив, що згідно з підпунктом 14.1.108 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України маркетингові послуги (маркетинг) - послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та після продажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків. До маркетингових послуг належать, у тому числі: послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги). Для здійснення маркетингової діяльності підприємство повинно проводити комплексні дослідження ринку здійснювати аналіз ринку, сегментувати ринок, позиціонувати товар, розробляти маркетинг-мікс (маркетинговий комплекс) тощо. Головною умовою для врахування у складі податкових витрат на проведення маркетингових послуг є їх документальне підтвердження та зв`язок таких витрат з господарською діяльністю платника податку. Підтвердженням зв`язку витрат на маркетингові послуги з господарською діяльністю суб`єкта господарювання можуть бути наказ по підприємству на необхідність проведення таких маркетингових досліджень, час проведення, територію, межі тощо, договір на проведення маркетингових досліджень, із зазначенням виду маркетингових досліджень, мету їх проведення тощо. В підтвердження фактичного отримання маркетингових послуг можуть бути надані акт приймання-передачі послуг або інший документ, що підтверджує фактичне надання таких послуг, звіт про проведення маркетингових досліджень, у якому мають бути викладені результати таких досліджень і надані рекомендації замовнику. Позивач у відзиві на апеляційну скаргу зазначає, що зміст отриманих послуг свідчить про те, що такі не є маркетинговими, що не відповідає обставинам справи, адже промоційні послуги за змістом можливо віднести до виду маркетингових послуг, позаяк їх основна мета просування товарів, робіт, послуг. Таким чином, твердження апелянта стосовно того, що суд першої інстанції не встановив зміст спірних господарських операцій є недоречними та відхиляються колегією суддів. Оцінюючи обґрунтованість тверджень апелянта щодо нереальності згаданих господарських операцій, колегія суддів погоджується з тим, що надані позивачем первинні документи, які складені на ці операції не є достатнім підтвердженням факту їх проведення, позаяк сам факт наявності у позивача таких документів не є безумовним доказом реальності господарських операцій, тоді як для податкового обліку значення має саме факт надання відповідних послуг тим виконавцем (постачальником), який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження податкового кредиту. Так, за період з 01.07.2018 по 30.09.2024 згідно договору ТОВ «АСІНО УКРАЇНА» просування лікарських засобів здійснювалося у формі візитів до спеціалістів у сфері охорони здоров`я (далі - СО3), які працюють у закладах охорони здоров`я, зокрема аптеках та лікарнях (далі - ЗОЗ). Мета зазначених послуг полягала у інформуванні щодо властивостей лікарських засобів, виробником яких є ТОВ «Фарма Старт» та збирання інформації про побічні реакції на індивідуальній основі та відповідно до заздалегідь погодженої кількості та частоти відвідувань. За проведеним аналізом звітів згідно Додатка № 2 від 02.01.2019 до Договору про надання маркетингових послуг № ACINO-FS/1/2019 від 02.01.2019, які є складовою актів здачі-прийняття робіт (надання послуг) встановлено загальну інформацію: локація (лікарі чи аптека), бізнес-юніт (відповідальний за маркетингову активність), посади, регіони (область), періоди здійснення візитної активності, За результатами аналізу зведених даних Звітів перевіркою встановлено, що за період з 01.01.2019 по 31.03.2023 всього візитів до лікарів та фармацевтів здійснено у загальній кількості 869 596, в тому числі: візити у загальній кількості 654 318 здійснювалися до 295 122 лікарів (у середньому візити на 1 лікаря складали від 18 до 682) у 1 816 лікарнях по 25 регіонах України, візити у загальній кількості 215 278 здійснювалися до 15 585 фармацевтів (у середньому візити на 1 фармацевта складали від 82 до 2 000) у 9 021 аптеці по 25 регіонах України. Інформація щодо відвідування працівниками ТОВ «АСІНО УКРАЇНА» закладів охорони здоров`я та спеціалістів охорони здоров`я (лікарів та фармацевтів) наведена в додатках №3.1.1.1.5-3.1.1.1.34 до акта перевірки. В ході перевірки отримано інформацію від закладів охорони здоров`я (лікарень та аптек) та спеціалістів охорони здоров`я (зокрема, лікарів та фармацевтів), якою не підтверджується реальність (фактичне) вчинення ТОВ «АСІНО УКРАЇНА» господарських операцій - дії або події, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі ТОВ «Фарма Старт», а саме фактичного вчинення маркетингових та інформаційних послуг із просування рецептурних лікарських засобів виробника, шляхом фактичного здійснення відвідування (869 596 візитів) спеціалістів у сфері охорони здоров`я, які працюють у закладах охорони здоров`я, зокрема в лікарнях до 295 122 лікарів (654 318 візитів) та в аптеках до 15 585 фармацевтів (215 278 візитів), що нібито виконувалися фахівцями з медичних питань, старшими фахівцями з медичних питань, менеджерами з питань регіонального розвитку ТОВ «АСІНО УКРАЇНА» за період з 01.01.2019 по 31.03.2023, зокрема заклади охорони здоров`я повідомили, що медичні установи не мають і не мали юридичних відносин з ТОВ «АСІНО УКРАЇНА». Зі сторони ТОВ «АСІНО УКРАЇНА» також не отримували запити щодо інформації про застосування лікарських засобів виробником, яких є ТОВ «Фарма Старт» при їх медичному застосуванні. Крім того, повідомлено, що з урахування норм чинного законодавства України, по Підприємству діє наказ «Про заборону рекламування лікарських засобів представниками інших фармацевтичних компаній на території закладу охорони здоров`я», дія якого забороняє здійснення рекламних компаній лікарських засобів на території закладу охорони здоров`я, тобто співпраця з будь-якими фармакологічними компаніями заборонена. Також у закладі видано накази за № 69 від 28.02.2019 та № 252-аг від 14.12.2023 «Про дотримання норм ст. 78-1 Закону України «Основи законодавства України про охорону здоров`я», в яких передбачено зокрема «виключити здійснення прийому медичних та фармацевтичних представників підприємств, та/або розповсюджувачів лікарських засобів та виробів медичного призначення» та «обмеження комунікації з представниками медичних та фармацевтичних компаній, та/або розповсюдження лікарських засобів та виробів медичного призначення під час амбулаторного прийому», посилення контролю за дотриманням медичними працівниками Правил внутрішнього трудового розпорядку та передбачено проведення службової перевірки за кожним фактом порушень вищевказаних нормативних документів. Медичні працівники закладу охорони здоров`я працюють дотримуючись галузевих норм, протоколів та стандартів в галузі охорони здоров`я. Будь-яка співпраця з медичними представниками заборонена чинним законодавством України. По закладу охорони здоров`я щорічно видається наказ щодо заборони співпраці з медичними представниками фармацевтичних компаній. Також зауважено, що за період існування закладу охорони здоров`я жодного договору щодо співпраці з фармакологічними компаніями, у тому числі і з ТОВ «Фарма Старт», ТОВ «АСІНО УКРАЇНА» не було укладено. А також, що призначення лікарських засобів пацієнтам здійснюється відповідно до галузевих стандартів та за міжнародною непатентованою назвою лікарського засобу без зазначення торгової назви. Сучасні підходи щодо нагляду за безпекою ліків в Україні передбачають збір інформації про всі лікарські засоби, включаючи медичні імунобіологічні препарати та до функціональних обов`язків лікарів закладу охорони здоров`я входить подання карток-повідомлень про побічну реакцію лікарського засобу, вакцини, туберкуліну, та/або відсутність ефективності лікарського засобу, та/або несприятливу подію після імунізації/туберкулінодіагностики відповідно до наказу МОЗ України від 27.12.2006 №898 зі змінами «Про затвердження Порядку здійснення фармаконагляду». Водночас, надання інформації про побічні реакції лікарських засобів, вакцин, туберкуліну, відсутність ефективності лікарського засобу та про НППІ лікарями закладу охорони здоров`я будь-яким іншим особам, у тому числі - працівникам ТОВ «Фарма Старт» та/або ТОВ «АСІНО Україна», не передбачено чинним законодавством. Крім цього, постановою Кабінету Міністрів України від 9 грудня 2020 р. № 1236 «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2», був запроваджений карантин на території України. Відтак, з березня 2020 року наказом по закладу охорони здоров`я було введено обмеження щодо відвідування пацієнтів амбулаторій ЗПСМ, з метою запобігання поширенню пандемії COVID-19. Враховуючи зазначене вище, адміністрація закладу охорони здоров`я заперечує будь-яку співпрацю з ТОВ «Фарма Старт», ТОВ «АСІНО УКРАЇНА». Інформація і документи щодо здійснених візитів представників зазначених компаній до лікарів нашого Підприємства відсутні. Таким чином, враховуючи отриману інформацію від закладів охорони здоров`я та спеціалістів охорони здоров`я (лікарів та фармацевтів), якою не підтверджується реальність (фактичне) вчинення ТОВ «АСІНО УКРАЇНА» господарських операцій - дії або події, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі ТОВ «Фарма Старт», перевіркою встановлено недостовірні (дефектні) дані у актах здачі-приймання робіт (надання послуг), щоквартальних звітах про виконання ТОВ «АСІНО Україна» умов Договору від 02.01.2019 №ACINO-FS/1/201. Також встановлено недостовірні (дефектні) дані у задокументованих в податковому кредиті отриманих від ТОВ «АСІНО УКРАЇНА» податкових накладних по придбаним маркетинговим послугам згідно договору № ACINO-FS/1/2019 від 02.01.2019 за період 01.01.2019-31.03.2023 на загальну суму 785 047 870,70 грн, у тому числі ПДВ на суму 130 841 311,80 гривень. Поряд з цим, враховуючи умови Договору № ACINO-FS/1/2019 від 02.01.2019 про надання маркетингових послуг та Додатків до зазначеного договору, ТОВ «АСІНО УКРАЇНА» здійснює заходи із надання послуг із просування, рекламування та стимулювання збуту лікарських препаратів, виробником яких є ТОВ «Фарма Старт», зокрема, але не виключно, шляхом організації заходів (конференцій, круглих столів, семінарів тощо) з інформування медичної спільноти щодо властивостей застосування лікарських засобів та лікування відповідних захворювань та відвідування лікарів з метою інформування щодо властивостей лікарських засобів та для збирання інформації про побічні реакції. Під час проведення перевірки проведено аналіз даних звітів про виконані послуги ТОВ «АСІНО Україна», щодо організації заходів (конференцій, круглих столів, семінарів тощо) та даних наведених в документах, а саме актах наданих послуг; кошторисах матеріально-технічного забезпечення круглого столу, додатків до договорів про надання послуг; звітів про проведення круглих столів та встановлено, що в наданих документах зазначається виконавець послуг щодо організації заходів (конференцій, круглих столів, семінарів тощо), зокрема наприклад: Приватне підприємство «Візит-Сервіс» на прикладі препаратів, що реалізує ТОВ «АСІНО УКРАЇНА» (зокрема: Неогабін, Есцитам, Параксин та інші), який є замовником послуг. Однак, позивачем не надано документ, який підтверджує письмову згоду Замовника щодо залучення ТОВ «АСІНО УКРАЇНА» до виконання своїх зобов`язань за цим Договором субпідрядників, а саме ПП «Візит-Сервіс», чим порушено умови п.3.1 та 3.2 Договору. Крім цього, не надано документи, які підтверджують отримання дозволу закладів охорони здоров`я, в яких начебто проводились відповідні заходи, круглі столи (листування, догори оренди, тощо). Поряд з цим, апелянтом доречно вказано не дотримання вимог Постанови Кабінету Міністрів України від 11 березня 2020 року № 211 щодо заборони з 00 год. 01 хв. 17 березня 2020 р. до 31 грудня 2020 р. проведення всіх масових (культурних, розважальних, спортивних, соціальних, релігійних, рекламних та інших) заходів, у яких бере участь понад 10 осіб, крім заходів, необхідних для забезпечення роботи органів державної влади та органів місцевого самоврядування. Таким чином, відповідачем встановлено недостовірні та суперечливі дані у актах здачі-приймання робіт (надання послуг), щоквартальних звітах про виконання ТОВ «АСІНО Україна» умов Договору від 02.01.2019 №ACINO-FS/1/201. Відповідно до наданих у ході проведення перевірки ТОВ «Фарма Старт» пояснень щодо доцільності залучення маркетингових послуг від ТОВ «АСІНО УКРАЇНА» та, відповідно, отримання економічного ефекту в результаті власної господарської діяльності, здійснюється опис передумов укладання Договору про надання маркетингових послуг з метою здійснення господарської діяльності Виконавця - ТОВ «АСІНО УКРАЇНА» за основним видом діяльності та, відповідно, розрахунок збільшення обсягів продажів та одержання доходів (прибутку) при здійсненні реалізації продукції, та розрахунок націнки на лікарські препарати за рахунок наявності заходів державного регулювання для певної продукції (Постанова КМУ від 25.03.2009 №333 «Деякі питання державного регулювання цін на лікарські засоби і вироби медичного призначення»), яку виробляє ТОВ «Фарма Старт» з можливістю отримання позитивного комерційного результату ТОВ «АСІНО УКРАЇНА» від реалізації продукції. При цьому, товариством не надано переконливого підтвердження щодо отримання економічного ефекту від отримання маркетингових послуг за Договором від 02.01.2019 №ACINO-FS/1/201 при здійсненні власної господарської діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу, та підтвердження результатів отриманих маркетингових послуг із просування лікарських засобів, що виконуються фахівцями з медичних питань, старшими фахівцями з медичних питань, менеджерами з питань регіонального розвитку, досліджень про побічні реакції по лікарських препаратах, виробником яких є ТОВ «Фарма Старт». Таким чином, у ході перевірки позивача за перевіряємий період, встановлено факти отримання необґрунтованої податкової вигоди шляхом спотворення та маніпулювання маркетинговими послугами без реального (фактичного) вчинення господарських операцій - дії або події, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі ТОВ «Фарма Старт», направленої на отримання податкових пільг (витрат та податкового кредиту), ухилення від сплати податку на прибуток, податку на додану вартість та формування від`ємного значення з податку на додану вартість, які не обумовлені розумними економічними причинами та цілями ділового характеру, а саме формування витрат на загальну суму 654 206 559 грн та податкового кредиту загальну суму 130 841 312 грн по первинних документах, які містять недостовірні (дефектні) дані щодо реального (фактичного) вчинення маркетингових послуг щодо: просування рецептурних лікарських засобів виробника, шляхом фактичного здійснення відвідування (869 596 візитів) спеціалістів у сфері охорони здоров`я, які працюють у закладах охорони здоров`я, зокрема в лікарнях до 295 122 лікарів (654 318 візитів) та в аптеках до 15 585 фармацевтів (215 278 візитів), що нібито виконувалися фахівцями з медичних питань, старшими фахівцями з медичних питань, менеджерами з питань регіонального розвитку ТОВ «АСІНО УКРАЇНА» за період з 01.01.2019 по 31.03.2023, як це передбачено умовами Договору №ACINO-FS/1/2019 від 02.01.2019 та організації заходів (конференцій, круглих столів, семінарів тощо) з інформування медичної спільноти щодо властивостей застосування лікарських засобів та лікування відповідних захворювань. В контексті викладеного, колегія суддів вважає за можливе погодитись з висновками контролюючого органу про те, що зазначені вище обставини призвели до порушення позивачем вимог п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, у результаті чого у Звіті про фінансові результати за період з 01.07.2018 по 30.09.2024 завищено показники по рядку 2150 «Витрати на збут» на загальну суму 654 206 559 грн; пп. 14.1.108, пп. 14.1.185 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст. 44, п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.2, п. 200.4 ст. 200, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 ПК України, у результаті чого завищено податковий кредит на загальну суму ПДВ 130 841 312 гривень. В частині доводів позивача про належне оформлення первинних документів суд вказує, що наявність у платника податку первинних документів, які не мають дефекту форми, не є безумовною підставою для визнання за платником податку права на податковий кредит. З викладеного вбачається, що всі наведені ознаки, як кожний окремо, так і у сукупності дають обґрунтовані підстави вважати, що за операціями описаними вище наявні ознаки відсутності факту реального здійснення господарської діяльності. Враховуючи вищевикладене, судом першої інстанції не було в повній мірі досліджено відсутність фактичного здійснення операцій по наданню описаних вище послуг, не враховано сумнівність інформації наданої позивачем, а відтак не встановлено реального руху активів, що свідчить про оформлення первинних документів з метою створення зовнішніх ознак фактичного здійснення операцій та отримання необґрунтованої податкової вигоди. Відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на Відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову. В той же час, відповідачем під час розгляду адміністративної справи наведено об`єктивні доводи щодо наявності в діях позивача ознак неправомірності та доведено правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. За наведених обставин справи та правового регулювання спірних правовідносин, колегія суддів приходить до переконання про наявність правових підстав для винесення відповідачем оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, що свідчить про відсутність підстав для задоволення позовних вимог. Таким чином, виходячи з меж заявлених позовних вимог, аналізу положень законодавства України, доказів, наявних в матеріалах справи, позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю "ФАРМА СТАРТ" до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків є такими, що не підлягають задоволенню. Згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. Щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд. У зв`язку з цим, колегія суддів вважає за необхідне апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків задовольнити, рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове, яким у задоволенні адміністративного позову відмовити. Керуючись ст.ст. 242, 308, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, П О С Т А Н О В И Л А: Апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Київського окружного адміністративного суду від 18 грудня 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ФАРМА СТАРТ" до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 27.05.2025 №1105/Ж10/31-00-07-01-02-27 та №1108/Ж10/31-00-07-01-02-07 - задовольнити. Рішення Київського окружного адміністративного суду від 18 грудня 2025 року - скасувати та ухвалити постанову, якою в задоволенні позовних вимог - відмовити. Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. Суддя-доповідач В. В. Кузьменко Судді: Я.М. Василенко О.М. Ганечко Повний текст постанови складено 11.06.2026.