Постанова Третій апеляційний адміністративний суд № 160/23588/25

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД П О С Т А Н О В А і м е н е м У к р а ї н и 01 червня 2026 року м. Дніпросправа № 160/23588/25 Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Божко Л.А. (доповідач), суддів: Лукманової О.М., Дурасової Ю.В., розглянувши в порядку письмового провадження в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2025 року (суддя Голобутовський Р.З.) в адміністративній справі №160/23588/25 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ДНІПРОВСЬКИЙ АЛКОГОЛЬНИЙ ЗАВОД" до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,- в с т а н о в и В : Товариство з обмеженою відповідальністю "ДНІПРОВСЬКИЙ АЛКОГОЛЬНИЙ ЗАВОД" звернулося до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просило: - визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №13005229/43692284 від 24.06.2025 про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних; - зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "Дніпровський алкогольний завод" №127 від 21.05.2025 датою її фактичного отримання. В обґрунтування правової позиції зазначено, що позивачем подано на реєстрацію податкову накладну №127 від 21.05.2025. Квитанцією, які надійшла у відповідь на реєстрацію податкової накладної, реєстрацію було зупинено на підставі п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Позивачем були подані пояснення з документами, проте оскаржуваним рішенням Головного управління ДПС у Дніпропетровській області позивачу відмовлено у реєстрації зупиненої податкової накладної. Позивач вважає рішення таким, що підлягає скасуванню, з огляду на те, що відповідачу-1 були надані всі наявні у позивача документи на підтвердження господарської операції, на виконання якої складено податкову накладну. Вказане свідчить про протиправність рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, як такого, що не відповідає критерію правової визначеності. Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 січня 2025 року позов задоволено повністю. Не погодившись з рішенням суду першої інстанції Головне управління ДПС у Дніпропетровській області, зазначаючи про порушення судом першої інстанції норм матеріального права, оскаржив його в апеляційному порядку. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю. Апеляційна скарга фактично обґрунтована тим, що платник податку відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Зазначено, що на момент винесення оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, позивач не виконав вимоги Податкового кодексу України та Порядку № 520 щодо підтвердження правомірності формування та Документ сформований в системі подання податкових накладних, і саме з цих підстав контролюючий орган відмовив в реєстрації податкової накладної. Так, оскільки подані ТОВ ДНІПРОВСЬКИЙ АЛКОГОЛЬНИЙ ЗАВОД копії документів, для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в Реєстрі, були подані після прийняття оскаржуваного рішення комісією регіонального рівня, ГУ ДПС у Дніпропетровській області вважає, що платником не виконано вимоги Податкового кодексу Україна та Порядку №

520. У відзиві на апеляційну скаргу позивач просив залишити її без задоволення, зазначаючи, що доводи апеляційної скарги не спростовують правильність висновків суду першої інстанції. Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, обговоривши доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав. Судом першої інстанції з`ясовано та знайшло підтвердження під час апеляційного розгляду справи, що ТОВ ДНІПРОВСЬКИЙ АЛКОГОЛЬНИЙ ЗАВОД (код ЄДРПОУ 43692284) є юридичною особою, що зареєстровано 03.07.2020, номер запису в ЄДР №1224102000094778 та перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області. Основний вид діяльності (КВЕД) 11.01 Дистиляція, ректифікація та змішування спиртних напоїв. Інші види діяльності, внесені до реєстру: 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 47.25 Роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах; 73.20 Дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки; 68.20 Надання в оренду та експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 70.22 Консультування з питань комерційної діяльності її керування; 70.21 Діяльність у сфері зв`язків із громадськістю; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 46.39 Неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 46.34 Оптова торгівля напоями; 46.17 Діяльність посередників у торгівлі продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 11.04 Виробництво інших недистильованих напоїв із зброджуваних продуктів; 11.02 Виробництво виноградних вин. Позивач ТОВ ДНІПРОВСЬКИЙ АЛКОГОЛЬНИЙ ЗАВОД (код ЄДРПОУ 43692284) є постачальником алкогольної продукції власного виробництва. Реалізація товару здійснюється оптовим торгівельним мережам а також іншим суб`єктам торгівлі. Основними покупцями є ТОВ АТБ (код ЄДРПОУ 30487219), ТОВ ФОРА (код ЄДРПОУ 322168897), ТОВ САМСОН-ІФ (код ЄДРПОУ 37409179), ПП АЛКОГРУПА ПЛЮС (код ЄДРПОУ 43702627), ФОП ОСОБА_1 (код ЄДРПОУ НОМЕР_1 ) та інші. Згідно зі штатним розписом станом на 01.05.2025, копія якого надавалась відповідачам, на підприємстві працює 136 особи, місячний фонд оплати праці становить 1256580,00 грн. і наявна кількість працівників повністю задовольняє потреби підприємства у трудових ресурсах. Підприємство має орендовані приміщення, обладнання і транспорт: - комплекс будівель майнового комплексу за адресою: Дніпропетровська область, Криничанський район, смт Божедарівка, вул. Виконкомівська, 16, загальною площею 7288,9 м.кв., які підприємство орендує за договором оренди від 01.10.2023 №2/10НЩ у ТОВ Актив Естейт (код ЄДРПОУ 41424397) та використовує для виробництво та зберігання алкогольної продукції; - будівлі за адресою: м. Дніпро, вул. Д. Галицького, 3а, загальною площею 2929,9 кв.м., які підприємство орендує за договором оренди від 01.09.2022 №1/10 ДГ у ТОВ Актив Естейт (код ЄДРПОУ 41424397) та використовує для зберігання алкогольної продукції; - обладнання яке розташоване за адресою: Дніпропетровська область, Криничанський район, смт Божедарівка, вул. Виконкомівська, 16, яке підприємство орендує за договором оренди від 01.10.2023 №1/10ОБ у ТОВ Актив Естейт (код ЄДРПОУ 41424397) та використовує для виробництва алкогольної продукції; - транспортний засіб який підприємство орендує за договорами оренди від 01.10.2023 №1 ТР та №2 ТР у ТОВ Актив Естейт (код ЄДРПОУ 41424397) та використовує, в тому числі, для перевезення продукції. Доставку товару покупцям ТОВ ДНІПРОВСЬКИЙ АЛКОГОЛЬНИЙ ЗАВОД здійснює самостійно, у штаті є водії, а також за допомогою послуг перевізників, в тому числі Дочірнім підприємством Логістична компанія ЕКСІМ-ЮНІВЕРС. Виробництво алкогольної продукції здійснюється на підставі ліцензій, виданих Державною податковою службою України: - Ліцензія на виробництво алкогольних напоїв, реєстраційний №990108202100033, терміном дії з 09.04.2021 до 09. 04.2026; - Ліцензія на виробництво спирту коньячного, реєстраційний №990102202100002, терміном дії з 08.04.2021 до 08.04.2026; - Ліцензія на виробництво зернового дистиляту, реєстраційний №990115202100001, терміном дії з 08.04.2021 до 08.04.2026. Реалізація виготовленої алкогольної продукції здійснюється на підставі ліцензій, виданих Державною податковою службою України: - Ліцензія на право оптової торгівлі алкогольними напоями, крім сидру та перрі (без додання спирту), реєстраційний №99020820000177, термін дії з 21.10.2020 до 21.10.2025; - Ліцензія на право оптової торгівлі алкогольними напоями сидром та перрі (без додання спирту), реєстраційний №9902092020000 термін дії з 21.10.2020 до 21.10.2025. 01.07.2024 з метою здійснення господарської діяльності, між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю ТОРГОВА КОМПАНІЯ ШАНДРУК (код ЄДРПОУ 44734403) було укладено договір поставки №01/07/2024 на поставку алкогольних та слабоалкогольних напоїв. 21.05.2025 позивачем на виконання умов договору поставки №01/07/2024 від 01.07.2024 було виписано податкову накладну №127. Відповідно до видаткової накладної №3518 від 21.05.2025 позивачем було здійснено поставку товару на адресу Товариства з обмеженою відповідальністю ТОРГОВА КОМПАНІЯ ШАНДРУК на загальну суму 124149,84 грн з ПДВ 20%. На виготовлений та поставлений товар ТОВ ДНІПРОВСЬКИЙ АЛКОГОЛЬНИЙ ЗАВОД видано посвідчення якості. Переміщення алкогольних напоїв здійснено відповідно до товарно-транспортної накладної №3518 від 21.05.2025. Перевізником товару за вказаною накладною є Дочірнє підприємство Логістична компанія ЕКСІМ-ЮНІВЕРС на підставі укладеного з позивачем договору транспортного експедирування №19/04/21 від 19.04.2021, що підтверджується актом здачі-приймання робіт (надання послуг) №000001193 від 23.05.2025. Оплата відвантаженого товару на адресу Товариства з обмеженою відповідальністю ТОРГОВА КОМПАНІЯ ШАНДРУК на момент поставки не проводилася, податкова накладна оформлена на дату першої події - відвантаження товару. Відповідно до п.2.2. Договору поставки №01/07/2024 від 01.07.2024 оплата за товар здійснюється протягом 14 календарних днів від дати поставки. 17.06.2025 Товариством з обмеженою відповідальністю Дніпровський алкогольний завод відправлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну №127 від 21.05.2025. 18.06.2025 позивачем отримано квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної з текстом: ДОКУМЕНТ ЗБЕРЕЖЕНО. РЕЄСТРАЦІЯ ЗУПИНЕНА. В квитанції зазначено, що відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 21.05.2025 №127 Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Додатково повідомлено: показник "D"=72.4810%, "Рпоточ"=1886852.66. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Запропоновано надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення На виконання п.п. 201.16.2. п. 201.16. ст. 201 ПК України позивачем 20.06.2025 було подано пояснення та документи про підтвердження реальності здійснення господарської операції, за результатом якої складено податкову накладну від 21.05.2025 №127: договір поставки з Товариством з обмеженою відповідальністю ТОРГОВА КОМПАНІЯ ШАНДРУК (код ЄДРПОУ 44734403) №01/07/24 від 01.07.2024, копії договорів про закупівлю сировини, договори оренди виробничих приміщень та обладнання, штатний розклад підприємства та ін. Рішенням комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №13005229/43692284 від 24.06.2025, було відмовлено у реєстрації податкової накладної від 21.05.2025 №127. В рішенні про відмову в реєстрації податкової накладної вказано як підставу для відмови надання платником податку копій документі, складених/оформлених із порушення законодавства. Додаткова інформація (зазначити конкретні документи): Встановлено придбання/реалізацію товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку та ін. Не погодившись з оскаржуваним рішенням позивач звернувся зі скаргою від 04.07.2025 до Комісії ДПС України з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних зі скаргою на рішення з вимогою скасувати оскаржуване рішення, але рішенням за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі від 11.07.2025 №28615/43692284/2 залишено скаргу позивача без задоволення та оскаржуване рішення без змін. Не погоджуючись з рішеннями про відмову у реєстрації податкової накладної, позивач звернувся до суду з цим позовом. Колегія суддів, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права при ухвалені оскарженого рішення виходить з наступного. Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України від 02.12.2010 №2755-VI (далі - ПК України). Згідно з п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України (далі по тексту - ПК України) датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Пунктом 201.1 ст. 201 ПК України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. В силу п. 201.10 ст. 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем). Пунктом 201.16 ст. 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України. Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджено постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року (далі Порядок №1246, в редакції чинній на час виникнення спірних відносин), та відповідно до п. 12 цього Порядку після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України Про електронні довірчі послуги, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Відповідно до п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція). Положеннями п.18 Порядку №1246 передбачено, що на момент прийняття у встановленому порядку рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування щодо таких податкової накладної та/або розрахунку коригування проводяться перевірки, визначені пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого). За результатами таких перевірок формується квитанція про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування, яка надсилається платнику податку разом з відповідним рішенням. Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначений наведеним вище Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019 року. Постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019 року, яка набула чинності з 01.02.2020 року, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок зупинення реєстрації ПН); Порядок роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (далі - Порядок роботи комісії); Порядок розгляду скарг на рішення комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (далі - Порядок №1165). Пунктом 5 Порядку №1165 передбачено що, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3). Відповідно до змісту пункту 10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. Положеннями п. 11 Порядку №1165 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації. Так, контролюючим органом у квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не було вказано які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація цих податкових накладних стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165. В той же час, контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу. Пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документу. У зв`язку з цим, позивач надав контролюючому органу саме ті документи, які вважав достатніми для підтвердження реальності господарських операцій за вказаною податковою накладною, а відтак, достатніми для її реєстрації в ЄРПН. У випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної. З метою реєстрації податкової накладної № 127 від 21.05.2025 позивачем надавались пояснення щодо господарської операції. У рішенні про відмову в реєстрації податкової накладної зазначено лише загальне твердження про надання платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства. Так, здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту з операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства; здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу; приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності; змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатами здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначений нормами Податкового кодексу України; при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Відповідачем зазначено, що позивача включено до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку на додану вартість. Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07.01.2025 у справі №160/27738/24, що залишеним в силі постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 30.07.2025 у справі №160/27738/24 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю ДНІПРОВСЬКИЙ АЛКОГОЛЬНИЙ ЗАВОД до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії задоволено, визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №29860 від 09.08.2024 про відповідність Товариства з обмеженою відповідальністю ДНІПРОВСЬКИЙ АЛКОГОЛЬНИЙ ЗАВОД критеріям ризиковості платника податку; зобов`язано Головне управління ДПС у Дніпропетровській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю ДНІПРОВСЬКИЙ АЛКОГОЛЬНИЙ ЗАВОД з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Таким чином, доводи відповідачів стосовно того, що відносно позивача прийнято рішення про його відповідність критеріям ризиковості платника податку є такими, що не відповідають дійсності, оскільки рішення Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №29860 від 09.08.2024 про відповідність Товариства з обмеженою відповідальністю ДНІПРОВСЬКИЙ АЛКОГОЛЬНИЙ ЗАВОД критеріям ризиковості платника податку скасовано в судовому порядку і є нечинним з моменту його прийняття податковим органом. Стосовно недоліків товарно-транспортної накладної №3518 від 21.05.2025, то відповідачами не було викладено в оскаржуваному рішенні такої підстави для відмови у реєстрації податкової накладної, а відтак, відповідачі під час розгляду справи судом не вправі посилатись на обставини, які не були покладені в основу прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної. Посилаючись на недоліки в оформленні товарно-транспортної накладної №3518 від 21.05.2025, відповідачами не враховано специфіку господарської діяльності позивача. Товарно-транспортну накладну на переміщення алкогольних напоїв №3518 від 21.05.2025 складено у відповідності до вимог наказу Міністерства транспорту та зв`язку України від 28.04.2005 №154 Про затвердження Інструкції про застосування форм товарно-транспортних накладних на переміщення спирту етилового, високооктанових кисневмісних домішок та алкогольних напоїв, форм товарно-транспортних накладних на переміщення спирту етилового, високооктанових кисневмісних домішок та алкогольних напоїв, форма №1-ТН (алкогольні напої), про що зазначено у верхньому правому куті вказаної товарно-транспортної накладної. При цьому у контролюючого органу станом на час розгляду комісією документів були письмові пояснення позивача з доданими первинними документами, які платником долучено на власний розсуд з метою підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній №127 від 21.05.2025. Також контролюючий орган, після отримання від позивача письмових пояснень з доданими документами, на адресу позивача жодних запитів щодо недостатності документів, або їх невідповідності чинному законодавству України для прийняття рішення в рамках розглядуваних пояснень не надав. Отже, фактично викладене обумовило прийняття відповідачем-1 оскаржуваного рішення з підстав ненадання тих документів, які контролюючим органом не витребовувались. При цьому невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. Аналогічний правовий висновок викладено Верховним Судом у постанові від 04.12.2018 у справі №821/1173/17 Також, суд апеляційної інстанції зауважує, що приймаючи рішення про реєстрацію податкових накладних, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної. З огляду на вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо протиправність рішення відповідача та, як наслідок, наявності підстав для його скасування, а тому суд першої інстанції зробив правильний висновок про наявність підстав для задоволення позову. Дійшовши обґрунтованого висновку про неправомірність рішень про відмову у реєстрації податкових накладних, суд першої інстанції правильно виходив з того, що належним способом захисту порушеного права платника податку є зобов`язання відповідача зареєструвати в ЄРПН подані податкові накладні, оскільки це є дотриманням судом гарантій того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений і такий спосіб захисту права не можливо визнати втручанням у дискреційні повноваження відповідача, оскільки ним такі повноваження були самостійно реалізовані шляхом прийняття оскаржуваних рішень, які були предметом судового контролю у межах цієї справи. Ураховуючи викладене, суд апеляційної інстанції не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду першої інстанції. На підставі викладеного, керуючись п.1 ч.1 ст.315, ст.ст.316, 321, 322, 325 КАС України, суд,- ПОСТАНОВИВ: Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - залишити без задоволення. Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2025 року - залишити без змін. Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, за винятком наявності підстав передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України. Головуючий - суддя Л.А. Божко суддя О.М. Лукманова суддя Ю. В. Дурасова