Постанова КАС ВС № 140/3751/23

ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 02 червня 2026 року м. Київ справа № 140/3751/23 адміністративне провадження № К/990/12241/25 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача Юрченко В.П., суддів: Васильєвої І.А., Гончарової І.А., розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2024 року (Ксензюк А.Я.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 18 лютого 2025 року (головуючий суддя Шевчук С.М., судді: Кухтей Р.В., Ільчишин Н.В.) у справі №140/3751/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Грандтермінал» до Головного управління ДПС у Волинській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмету спору на стороні відповідача: Головне управління ДПС у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, ВСТАНОВИВ: У березні 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Грандтермінал» (далі - позивач, ТОВ «Грандтермінал», Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі - відповідач, ГУ ДПС), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 09 грудня 2021 року №0075970904. На обґрунтування своїх вимог позивач посилався на те, що на акцизному складі №1013800 він здійснює виключно діяльність по зберіганню нафтопродуктів, на що отримано відповідну ліцензію на право зберігання пального. При цьому до 15 жовтня 2020 року Товариство не здійснювало жодних операцій щодо навантаження/розвантаження та зберігання пального на акцизному складі №1013800. Позивач звертав увагу, що 12 жовтня 2020 року було анульовано ліцензію ТОВ «Імпорт Транс Сервіс» на право зберігання пального за адресою місця зберігання: м. Київ, вул.Куренівська, 14/б, а тому, на його переконання, з моменту отримання відповідного розпорядження про анулювання ліцензії, ТОВ «Імпорт Транс Сервіс» не вправі здійснювати будь які операції щодо зберігання пального за вищевказаною адресою. Позивач доводив, що цей факт вже був предметом фактичної перевірки, за наслідками якої було складено акт №2392/26-15-09-02/42819799 від 02 листопада 2020 року. На переконання позивача, з 15 жовтня 2020 року ТОВ «Грандтермінал» після отримання ліцензії на право зберігання пального та реєстрації акцизного складу №1013800 з відповідним обладнанням, є єдиним розпорядником такого акцизного складу. Отже, за позицією ТОВ «Грандтермінал», він не допускав порушень норм податкового законодавства, адже на законних підставах отримував на зберігання пальне та здійснював його повернення зі зберігання відповідно до умов укладених договорів. Справа розглядалася судами неодноразово. Волинський окружний адміністративний суд рішенням від 12 червня 2023 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 04 жовтня 2023 року, у задоволенні позовних вимог відмовив повністю. Верховний Суд постановою від 30 травня 2024 року касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Грандтермінал» задовольнив частково. Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 12 червня 2023 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 04 жовтня 2023 року скасував. Справу № 140/3751/23 направив на новий розгляд до суду першої інстанції. За наслідками повторного перегляду справи Волинський окружний адміністративний суд рішенням від 23 вересня 2024 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 18 лютого 2025 року позов задовольнив. Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції, з позицією якого погодився апеляційний суд, виходив з того, що висновки відповідача щодо перевищення позивачем обсягів реалізованого пального над обсягами, обчисленими відповідно до п.232.3 ст.232 Податкового кодексу України, без реєстрації відповідних заявок на поповнення обсягу залишку пального в СЕАРП не відповідають дійсності, оскільки відповідно до даних ДПС, які ведуться в автоматичному режимі за допомогою СЕАРП та СЕ встановлено, що ТОВ «Грандтермінал» були наявні залишки обсягів пального для подальшої реалізації без обов`язку поповнювати залишки ліміту обсягів пального. Також суди відзначили, що ТОВ «Грандтермінал» (новий розпорядник) 15 жовтня 2020 року, після отримання ліцензії на право зберігання пального та реєстрації обладнання акцизного складу отримало від ТОВ «Імпорт Транс Сервіс» (попередній розпорядник) пальне, даний факт зафіксовано належно оформленими акцизними накладними. При цьому, ТОВ «Імпорт Транс Сервіс» (попередній розпорядник), виконавши умови передбачені абз.6 п.12 Порядку №408, анулювало реєстрацію акцизного складу в СЕАРП та СЕ. Не погоджуючись із судовими рішеннями відповідач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати рішення Волинського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2024 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 18 лютого 2025 року та ухвалити нову судове рішення, яким у позові відмовити. Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено пункт 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України). Касаційна скарга обґрунтована відсутністю висновку Верховного Суду з питання застосування п.п.14.1.212 п.14.1 ст.14 та п.п.213.1.12 п.213.1 ст. 213 ПК України. На переконання скаржника, у позивача були відсутні законні підстави на прийняття від ТОВ «Імпорт Транс Сервіс» на території нафтобази за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, 14/Б підакцизного пального у загальному обсязі 4 355 997,45 л. та відповідно, у ТОВ «Грандтермінал» відсутнє право на використання ліміту пального в обсязі 4 355 997,45 л. Відповідач стверджує, що під час проведення перевірки ТОВ «Грандтермінал» жодних первинних бухгалтерських і документів підтверджуючих передачу/прийняття пального у загальному обсязі 4 355 997,45 л. співробітникам ГУ ДПС у місті Києві позивач не надав. Скаржник звертає увагу, що ТОВ «Імпорт Транс Сервіс» та ТОВ «Грандтермінал» реєструвалось та використовувалось у період з 20 лютого 2020 року по 27 жовтня 2020 року абсолютно теж саме обладнання нафтобази за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, 14/Б. Таким чином, перевіркою встановлено що ТОВ «Імпорт Транс Сервіс» 15 жовтня 2020 року відвантажило з акцизного складу (уніфікований номер 1004975) підакцизне пальне на акцизний склад ТОВ «Грандтермінал» (уніфікований номер 1013800) в загальному обсязі 4 355 997,45 літрів при цьому на момент здійснення операції - 15 жовтня 2020 року обидва акцизні склади були зареєстровані за однією адресою: м. Київ, вул. Куренівська, буд. 14/Б. Відповідач наполягає на тому, що у період з 20 лютого 2020 року по 27 жовтня 2020 року на території нафтобази - акцизного складу за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, 14/Б було два розпорядники акцизного складу - ТОВ «Грандтермінал» та ТОВ «Імпорт Транс Сервіс». Тому, з покликанням на абзац третій п.п. 230.1.1 п. 230.1 ст. 230 ПК України, вважає, що 15 жовтня 2020 року ТОВ «Грандтермінал» не мало законних підстав на прийняття від ТОВ «Імпорт Транс Сервіс» на території нафтобази адресою: м. Київ, вул. Куренівська, 14/Б підакцизного пального у загальному обсязі 4 355 997,45 л. та відповідно, у ТОВ «Грандтермінал» відсутнє право на використання ліміту пального в обсязі 4 355 997,45 л. На переконання відповідача, ТОВ «Грандтермінал» повинно було здійснити поповнення ліміту при, подальшому відвантаженні (відпуску) пального з акцизного складу з уніфікованим номером 1013800. Зазначає, що перевіркою не підтверджено фактичну наявність 15 жовтня 2020 року - 4 355 997,45 л. пального на акцизному складі з уніфікованим номером 1013800. У зв`язку з викладеним, контролюючий орган вважає, що в порушення вимог п.п. 213.1.12 п. 213.1 ст. 213, п. 216.12 ст. 216, абзац третій п.п. 230.1.1 п. 230.1 ст. 230, п. 231.6 ст. 231, п. 232.3, п.п. 232.4.2 п, 232.4 ст. 232 ПК України, ТОВ «Грандтермінал» занижено податкові зобов`язання з акцизного податку за жовтень 2020 року на суму 26 135 678 грн. Верховний Суд ухвалою від 23 квітня 2025 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2024 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 18 лютого 2025 року. Заперечуючи проти доводів касаційної скарги, позивач у відзиві на касаційну скаргу просить судові рішення попередніх інстанцій залишити без змін, а касаційну скаргу - без задоволення. Верховний Суд, обговоривши доводи касаційної скарги, переглядаючи судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке. Вирішуючи спір, суди попередніх інстанцій встановили такі обставини справи. 06 жовтня 2021 року на підставі наказу ГУ ДПС у м. Києві від 16 вересня 2021 року № 7176-п та направлень на перевірку від 06 жовтня 2021 року №№ 17950/26-15-09-02, №17953/26-15-09-02, №17951/26-15-09-02, підпунктів 19-1.1.4, 19-1.1.14, 19-1.1.16, 19-1.1.17 пункту 19-1.1 статті 19-1, керуючись підпунктами 20.1.6, 20.1.8, 20.1.9, 20.1.10, 20.1.11, 20.1.12, 20.1.13 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Розділу ІІ, пункту 52-2.2 підрозділу 10 Розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України (далі - ПК України), Законом України від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», зі змінами та доповненнями, та іншими нормативними актами, контроль за дотриманням яких покладено на територіальні органи ДПС, з метою здійснення функцій, визначених законодавством у сфері ліцензування, виробництва, придбання, зберігання, реалізації, транспортування та обліку пального посадові особи ГУ ДПС у м. Києві провели фактичну перевірку суб`єкта господарської діяльності - ТОВ «Грандтермінал», що розташований за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, буд. 14/Б, за наслідками якої складено акт перевірки від 18 жовтня 2021 року №77235/Ж5/26-15-09-02/42819799 (а. с. 66-72; далі - Акт фактичної перевірки від 18 жовтня 2021 року). Згідно з висновками Акта фактичної перевірки ГУ ДПС у м. Києві встановило порушення позивачем, зокрема, підпункту 213.1.12 пункту 213.1 статті 213, пункту 216.12 статті 216, абзацу третього підпункту 230.1.1 пункту 230.1 статті 230, пункту 231.6 статті 231, пункту 232.3, підпункту 232.4.2 пункту 232.4 статті 232 ПК України, а саме: ТОВ «Грандтермінал» занизило податкові зобов`язання з акцизного податку за жовтень 2020 року на суму 26135678 грн. На підставі висновків Акта фактичної перевірки 09 грудня 2021 року ГУ ДПС у Волинській області прийняло податкове повідомлення-рішення № 0075970904, згідно з яким позивачеві збільшено грошові зобов`язання за платежем акцизний податок на загальну суму 28 749 246,00 грн, в тому числі: за податковими зобов`язаннями - 26135678,00 грн; за штрафними (фінансовими) санкціями - 2613568,00 грн (а. с. 25-26). Товариство, не погодившись із зазначеним рішенням, в порядку адміністративного оскарження подало скаргу до Державної податкової служби України, яка своїм рішенням від 08 лютого 2023 року №3168/6/99-00-06-03-01-06 залишила оскаржуване податкове повідомлення-рішення без змін, а скаргу - без задоволення (а. с. 27-31). Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Відповідно до підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів. Реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам. Відповідно до підпункту 212.1.15 пункту 212.1 статті 212 ПК України платником акцизного податку є особа (у тому числі юридична особа, що веде облік результатів діяльності за договором про спільну діяльність без створення юридичної особи), яка реалізує пальне або спирт етиловий. Згідно з підпунктом 212.3.4 пункту 212.3 статті 212 ПК України особи, які здійснюватимуть реалізацію пального або спирту етилового, підлягають обов`язковій реєстрації як платники податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб, постійних представництв, місцем проживання фізичних осіб - підприємців до початку здійснення реалізації пального або спирту етилового. Реєстрація платника податку здійснюється на підставі подання особою не пізніше ніж за три робочі дні до початку здійснення реалізації пального або спирту етилового заяви, форма якої затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики. Статтею 215 ПК України встановлено групи підакцизних товарів, порядок справляння та ставки акцизного податку. Підпунктом 213.1.12 пункту 213.1 статті 213 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування акцизним податком є операції з реалізації будь-яких обсягів пального понад обсяги, що: отримані з інших акцизних складів/акцизних складів пересувних, що підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизних накладних; ввезені (імпортовані) на митну територію України, що засвідчені належно оформленою митною декларацією; вироблені в Україні, реалізація яких є об`єктом оподаткування відповідно до підпункту 213.1.1 цього пункту, або не підлягає оподаткуванню, або звільняється від оподаткування, або оподатковується на умовах, встановлених статтею 229 цього Кодексу, що підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизних накладних. Згідно з пунктом 216.12 статті 216 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань щодо операцій, визначених у підпункті 213.1.12 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, є дата реалізації таких обсягів пального або спирту етилового. Пунктом 231.1 статті 231 ПК України встановлено, що платник податку при реалізації пального зобов`язаний скласти в електронній формі акцизну накладну за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД реалізованого пального або спирту етилового та зареєструвати її в Єдиному реєстрі акцизних накладних з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи. Відповідно до пункту 231.6 статті 231 ПК України встановлено, що платник податку має право зареєструвати акцизну накладну та/або розрахунок коригування в Єдиному реєстрі акцизних накладних, в якій загальний обсяг реалізованого пального або спирту етилового не перевищує обсяг, обчислений відповідно до пункту 232.3 статті 232 цього Кодексу. Якщо обсяг, визначений відповідно до пункту 232.3 статті 232 цього Кодексу, є меншим за обсяг пального або спирту етилового в акцизній накладній та/або розрахунку коригування, які платник податку повинен зареєструвати в Єдиному реєстрі акцизних накладних, платник податку зобов`язаний перерахувати до бюджету суму коштів у розмірі акцизного податку за відповідний обсяг реалізованого пального або спирту етилового, самостійно розрахованого за ставками, передбаченими підпунктами 215.3.1 або 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу, та зареєструвати заявку на поповнення обсягу залишку пального або спирту етилового в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового. Відповідно до пункту 232.1 статті 232 ПК України облік обсягів пального в системі електронного адміністрування реалізації пального ведеться за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД. Згідно з пунктом 232.3 статті 232 ПК України платник податку має право зареєструвати акцизні накладні та/або розрахунки коригування, а також коригування до заявок на поповнення обсягу залишку пального або спирту етилового в Єдиному реєстрі акцизних накладних на обсяг реалізованого пального або спирту етилового за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (?АНакл), обчислений за формулою зазначеною в цьому пункті Кодексу. Відповідно до підпункту 232.4.2 пункту 232.4 статті 232 ПК України у разі якщо у платника акцизного податку виникає потреба поповнити обсяги залишків пального в системі електронного адміністрування реалізації пального, він може зареєструвати заявку на поповнення обсягу залишку пального за умови наявності на обліковій картці сум коштів сплаченого акцизного податку, не менше ніж сума акцизного податку, розрахованого з обсягу пального у такій заявці. Кошти сплаченого акцизного податку, які обліковуються в системі електронного адміністрування реалізації пального, зараховуються на окремі рахунки, відкриті платнику акцизного податку в центральному органі виконавчої влади, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів. Підпунктом 232.4.4 пункту 232.4 статті 232 ПК України визначено, що у разі виявлення помилок у зареєстрованих заявках на поповнення обсягу залишку пального платник податку має право в межах 365 днів зареєструвати коригування до такої заявки на поповнення обсягу залишку пального в межах позитивного значення показника ?АНакл, визначеного відповідно до пункту 232.3 цієї статті. При цьому таке коригування до заявки на поповнення обсягу залишку пального повинно відображатися у декларації з акцизного податку за період, в якому відбулося таке коригування. У постанові Верховного Суду від 21 квітня 2022 року у справі № 380/799/20 висловлено позицію про те, що Податковий кодекс України виділяє поняття «реалізації підакцизного товару (продукції)» та «реалізації пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу». Так, реалізація пального для цілей розділу VI «Акцизний податок» ПК України має місце, зокрема у випадку саме фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального. Натомість, в інших випадках підакцизний товар (продукція), в тому числі і пальне, вважається реалізованим внаслідок проведення будь-якої операції (серед іншого, згідно з договором купівлі-продажу, міни, поставки, іншими господарськими чи цивільно-правовими договорами), що передбачає відвантаження такого товару. У постанові від 26 жовтня 2023 року у справі №420/11327/21 Верховний Суд дійшов висновку, що суб`єкт господарської діяльності, який здійснюватиме будь-які операції з пальним на митній території України, які визначені підпунктом 14.1.212 пункту 14.1. статті 14 ПК України, є особою, яка реалізує пальне, і відповідно до підпункту 212.1.15 пункту 212.1 статті 212 Кодексу є платником акцизного податку, а тому має до початку здійснення таких операцій зареєструватися платником акцизного податку з реалізації пального та в подальшому складати акцизні накладні на обсяги реалізації. Облік отриманого та витраченого (реалізованого) пального має вестись з метою виявлення об`єкта оподаткування акцизним податком, а саме: обсягів перевищення витраченого (реалізованого) пального над отриманим. При цьому якщо обсяги реалізованого (витраченого) пального не перевищують обсяги отриманого пального від інших платників акцизного податку, за які сплачено акцизний податок, то у платника податків не виникатиме і об`єкта оподаткування відповідно до підпункту 213.1.12 пункту 213.1 статті 213 Кодексу. Такий облік можливий лише за умови реєстрації суб`єкта господарювання платником акцизного податку. Згідно з підпунктом «б» підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України акцизний склад - це приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального. Підпункт 14.1.224 пункту 14.1 статті 14 ПК України встановлено, що розпорядник акцизного складу - суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу. Згідно з пунктом 230.1 статті 230 ПК України акцизні склади та акцизні склади пересувні утворюються з метою підвищення ефективності роботи із запобігання та боротьби з незаконним виробництвом і обігом спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів, пального, посилення контролю за повнотою та своєчасністю надходження до бюджету акцизного податку. Підпунктом 230.1.1 пункту 230.1 статті 230 ПК України встановлено, що акцизні склади, на території яких виробляється спирт етиловий, повинні бути обладнані на кожному місці отримання та відпуску спирту етилового, розташованому на акцизному складі, витратомірами-лічильниками спирту етилового, що призначені для безперервного вимірювання, запам`ятовування, фіксування та відображення в електронному вигляді даних про обсяг отримання або відпуску спирту етилового в декалітрах 100-відсоткового спирту, приведених до температури 20° С, та обсяг вмісту денатуруючих добавок (далі - витратомір-лічильник спирту етилового), зареєстрованими в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового. Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати: а) усі розташовані на акцизних складах витратоміри-лічильники спирту етилового у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового; б) усі акцизні склади - у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового. Один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу. Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів. Згідно з підпунктом 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі. Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати: а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі; б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового. Один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу. Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів. Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу. Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що зміст господарської операції з пальним має важливе значення як для визначення платника акцизного податку, так і встановлення моменту, з якого у такого платника виникає обов`язок з реєстрації акцизної накладної, обчислення і сплати акцизного податку. Платники акцизного податку зобов`язані зареєструвати усі акцизні склади, які підпадають під це визначення згідно з підпунктами 14.1.6, 14.1.6-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України, в СЕАРП СЕ до моменту здійснення операцій з пальним. Один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу. Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів. В Акті фактичної перевірки від 18 жовтня 2021 року ГУ ДПС у м. Києві зафіксовано факт порушення позивачем вимог підпункту 230.1.1 пункту 230.1 статті 230 ПК України, що мало прояв у тому, що у період з 20 лютого 2020 року по 27 жовтня 2020 року на території нафтобази - акцизного складу за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, 14/Б було два розпорядники акцизного складу - ТОВ «Грандтермінал» (з 20 лютого 2020 року) та ТОВ «Імпорт Транс Сервіс» (з 24 червня 2019 року до 28 жовтня 2020 року). Контролюючий орган також пов`язував порушення позивачем вимог чинного законодавства зокрема з тим, що: ТОВ «Грандтермінал» не мало законних підстав на прийняття від ТОВ «Імпорт Транс Сервіс» пального загальним обсягом 4355997,45 л; у позивача відсутнє право на використання ліміту; відсутні обсяги пального для подальшої фізичної передачі; позивач повинен був здійснити поповнення ліміту при подальшому відвантаженні (відпуску) пального з акцизного складу з уніфікованим номером 1013800; перевіркою не було підтверджено фактичну наявність 15 жовтня 2020 року пального на акцизному складі з уніфікованим номером 1013800 в кількості 4355997,45 л. Суди встановили, що відповідно до договору оренди №6 від 26 квітня 2019 року та акта приймання-передачі без дати та номера, які були надані під час перевірки, ТОВ «МОСКОВСЬКИЙ МІСТ ЛТД» (Орендодавець) передав, а ТОВ «Грандтермінал» (Орендар) прийняв в тимчасове платне користування майно, зокрема: ємності РВС 1000 м3 - 6 шт., ємності 80 м3 - 27 шт. та інше обладнання нафтобази за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, 14/Б. Відповідно до Єдиного державного реєстру суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним ТОВ «Грандтермінал» отримало ліцензію на право зберігання пального № 26540414202000333 від 13 жовтня 2020 року, термін дії з 15 жовтня 2020 року до 15 жовтня 2025 року, адреса місця зберігання: Україна, м. Київ, Оболонський р-н, вулиця Куренівська, буд. 14/Б. Під час обстеження місця зберігання пального за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, буд. 14 Б працівники контролюючого органу встановили наявність ємностей для зберігання пального, а саме - виявлено 33 резервуари для зберігання пального: 6 резервуарів РВС-1000, 27 резервуарів РГС-80 обладнані рівнемірами та витратомірами-лічильниками. Крім того, виявлено естакаду для автоналиву та 6 автозаправних блокпунктів, за допомогою яких здійснюється налив (відпуск) пального в автоцистерни. Перевіркою встановлено, що за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, буд. 14/Б знаходиться нафтобаза, що використовується ТОВ «Грандтермінал» для зберігання пального. З урахуванням вимог підпункту 20.1.9 пункту 20.1 статті 20 ПК України під час перевірки 07 жовтня 2021 року проведено зняття залишків нафтопродуктів за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, 14/Б, результати якого відображені в акті зняття залишків нафтопродуктів на акцизному складі (додаток № 1 до Акта фактичної перевірки). Також суди встановили, що ТОВ «Грандтермінал» укладено договір зберігання № 01/09/20 від 02 вересня 2020 року з ТОВ «ВОГ ТРЕЙД РЕСУРС» (Поклажодавець) та №01/09/20 від 01 вересня 2020 року, відповідно до яких ТОВ «Грандтермінал» (зберігач) зобов`язується зберігати нафтопродукти в асортименті, в подальшому іменовані майно, передане йому Поклажодавцем та повернути йому це майно в цілості на умовах, визначених договором. Передача майна здійснюється в момент підписання акта приймання-передачі нафтопродуктів, при цьому право власності на майно не переходить. Поставка здійснюється товарними партіями на умовах СРТ, EXW. Отримання пального на відповідальне зберігання та видача із зберігання підтверджується актом від 15 жовтня 2020 року приймання-передачі майна до договору зберігання № 02/09/20 від 02 вересня 2020 року. Відповідно до Довідки про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри від 15 жовтня 2020 року №9268086217 ТОВ «Грандтермінал» зареєструвало у Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників і рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі резервуари та рівнеміри-лічильники, та витратоміри-лічильники, встановлені на акцизному складі (уніфікований номер 1013800) за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, буд. 14/Б, згідно з переліком зазначеним у пункті 2.2.16 Акта фактичної перевірки (5-7 сторінки Акта перевірки). Крім того, під час аналізу бази даних ЄРАН 2019 встановлено, що ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» на адресу ТОВ «Грандтермінал» виписало та зареєструвало акцизні накладні з кодом операцій для складання в одному примірнику « 0» та напрямом використання пального « 2» - реалізація пального з акцизного складу до іншого акцизного складу з використанням акцизного складу пересувного, в тому числі через магістральний трубопровід, у разі, якщо до реалізації пального такий інший акцизний склад уже відомий: від 15 жовтня 2020 року №70885, №70884, №70886, №70883, №70894. Відповідно до бази даних ЄРАН 2019 та зареєстрованих акцизних накладних відбулась реалізація пального у загальному обсязі 4355997,45 л з акцизного складу (уніфікований номер 1004975) ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» до акцизного складу (уніфікований номер 1013800) ТОВ «Грандтермінал» через магістральний трубопровід (код типу ТЗ-70, держ. №T3-TRPROVID). Під час аналізу бази даних СЕАРП СЕ встановлено, що за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, 14/Б, відповідно до заяви за Формою № 1-АКПС від 24 червня 2019 року за №9134874620 ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» був зареєстрований акцизний склад з уніфікованим номером 1004975. Крім того у Заяві від 24 червня 2019 року за №9134874620 вказано, що право на користування акцизним складом надано договором оренди від 30 грудня 2016 року №

6. Відповідно до Єдиного державного реєстру суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» отримало ліцензію на право зберігання пального № 26540414201900002 від 01 липня 2019 року, термін дії з 01 липня 2019 року до 01 липня 2024 року, місце зберігання за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, буд. 14-Б. У подальшому, 12 жовтня 2020 року ліцензія на право зберігання пального № 26540414201900002 від 01 липня 2019 року була анульована. Відповідно до Довідки про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри від 28 вересня 2019 року №9224369243 ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» зареєструвало у Реєстрі резервуари, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники, встановлені на акцизному складі (уніфікований номер 1004975) за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, буд. 14Б згідно з переліком, зазначеним у пункті 2.2.16 Акта фактичної перевірки (8-11 сторінки Акта перевірки). 28 жовтня 2020 року відповідно до поданих ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» заяв від 28 жовтня 2020 року №9281059800, 9281061166, 9281111620, 9281123198, реєстрація акцизного складу (уніфікований номер 1004975) за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, 14/Б анульована. Отже, перевіркою встановлено, що ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» 24 червня 2019 року зареєструвало акцизний склад (уніфікований номер 1004975) за адресою: м. Київ, вул.Куренівська, 14/Б з наступним резервуарним парком: ємності РВС1000 м3 - 6 шт., ємності 80 м3 -27 шт., 33 рівнеміри- лічильники та 45 витратомірів-лічильників. Реєстрація акцизного складу (уніфікований номер 1004975) анульована 28 жовтня 2020 року. Водночас, ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» 20 лютого 2020 року зареєстрував акцизний склад (уніфікований номер 1013800) за адресою: м, Київ, вул, Куренівська, 14/Б з наступним резервуарним парком: ємності РВС 1000 м3 - 6 шт, ємності 80 м3 -27 шт, 33 рівнеміри-лічильники та 45 витратомірів-лічильників. Серійні (ідентифікаційні) номери резервурів, рівнемірів, витратомірів, розташованих на акцизних складах з уніфікованими номерами 1004975 та 1013800 повністю співпадають. Тобто, ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» та ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» реєструвалось та використовувалось у період з 20 лютого 2020 року по 27 жовтня 2020 року абсолютно те ж саме обладнання нафтобази за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, 14/Б. Таким чином, перевіркою встановлено, що ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» 15 жовтня 2020 року відвантажило з акцизного складу (уніфікований номер 1004975) підакцизне пальне на акцизний склад ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» (уніфікований номер 1013800) в загальному обсязі 4355997,45 л, при цьому, на момент здійснення операції - 15 жовтня 2020 року обидва акцизні склади були зареєстровані за однією адресою: м. Київ, вул. Куренівська, буд. 14/Б. Отже, у період з 20 лютого 2020 року по 27 жовтня 2020 року на території нафтобази - акцизного складу за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, 14/Б було два розпорядники акцизного складу - ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» та ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС», що суперечить вимогам підпункту 230.1.1 пункту 230.1 статті 230 ПК України. Відтак, на думку контролюючого органу, 15 жовтня 2020 року ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» не мало законних підстав на прийняття від ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» на території нафтобази за адресою: м, Київ, вул, Куренівська, 14/Б підакцизного пального загальним обсягом 4355997,45 л, та відповідно, у ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» було відсутнє право на використання ліміту пального обсягом 4355997,45 л. За результатом аналізу даних СЕАРП СЕ за перевіряємий період встановлено, що у ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» відсутні обсяги пального для подальшої фізичної передачі (відпуску; відвантаження) без поповнення залишків ліміту обсягів пального та сплати акцизного податку у загальному обсязі 4355997,45 л, у тому числі: за кодом УКТ ЗЕД 2710194300 - 1918092,20 л; за кодом УКТЗЕД 2710124512 - 1671148,90 л; за кодом УКТ ЗЕД 2710124912 - 276570,82 л; за кодом УКТ ЗЕД 2710124194 - 485487,53 л; за кодом УКТ ЗЕД 3811900000 - 4698,00 л. Отже, ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» повинно було здійснити поповнення ліміту при подальшому відвантаженні (відпуску) пального з акцизного складу з уніфікованим номером 1013800. Перевіркою не було підтверджено фактичну наявність 15 жовтня 2020 року пального на акцизному складі з уніфікованим номером 1013800 в кількості 4355997,45 л. Станом на дату складання акта ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» не скористалось правом, передбаченим підпунктом 232.4.2 пункту 232.4 статті 232 ПК України, в межах 365 днів зареєструвати коригування до заявок на поповнення вищевказаного обсягу залишку пального. Так, постановою Кабінету Міністрів України від 24 квітня 2019 року №408 затверджено Порядок електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового (далі Порядок №408), згідно пункту 1 якого цей Порядок визначає механізм відкриття та закриття рахунків платників акцизного податку з реалізації пального та спирту етилового (далі - платники акцизного податку), зареєстрованих у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, механізм роботи зазначеної системи, а також проведення розрахунків з бюджетом з використанням зазначених рахунків. Пунктом 5 Порядку №408 установлено, що платники акцизного податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати усі акцизні склади в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового. Один акцизний склад реєструється виключно одним розпорядником акцизного складу. Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів. Без реєстрації акцизного складу забороняється здійснення реалізації пального або отримання і реалізація спирту етилового на такому складі. Система електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового введено в дію з 1 липня 2019 року. Також п.5 Порядку №408 установлено, що реєстр платників веде ДПС. Включення осіб до реєстру платників, внесення змін до нього, виключення з реєстру платників здійснюється контролюючими органами з використанням засобів системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового. Платники акцизного податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати усі акцизні склади в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового. Згідно пункту 7 Порядку №408 особа реєструється як платник акцизного податку не пізніше наступного робочого дня після надходження заяви з використанням засобів системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового шляхом включення її до реєстру платників або такій особі надсилається повідомлення про необхідність подання нової заяви в разі, коли: у заяві, що подається для реєстрації акцизних складів, зазначено акцизний склад, що вже зареєстрований, або в заяві, що подається для зміни даних про акцизний склад чи анулювання реєстрації акцизного складу, зазначено уніфікований номер акцизного складу, який не зареєстровано таким платником акцизного податку в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового. Інформація про результати розгляду заяви надсилається особі з використанням засобів електронного зв`язку в електронній формі у другій квитанції. Згідно абз.6 п.12 Порядку №408, анулювання реєстрації акцизного складу проводиться за умови, що в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового дорівнюють нулю значення показників обсягів залишків пального/спирту етилового, що обліковуються за таким акцизним складом за всіма кодами товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД. Суди при новому розгляді також встановили та зазначили, зокрема, що з рішення про результати розгляду скарги від 08 лютого 2023 року слідує, що відповідно до Єдиного державного реєстру суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним та пояснень третьої особи та відповідача слідує, що: - ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» отримало ліцензію на право зберігання пального №26540414201900002 від 01 липня 2019 року, термін дії з 01 липня 2019 року до 01 липня 2024 року, місце зберігання за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, буд. 14-Б; - 24 червня 2019 року за ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» зареєстровано акцизний склад (уніфікований номер 1004975) за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, буд. 14-Б; - 12 жовтня 2020 року ліцензія на право зберігання ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» пального №26540414201900002 від 01 липня 2019 року була анульована; - 28 жовтня 2020 року була анульована реєстрація акцизного складу (уніфікований номер 1004975) за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, буд. 14-Б. Анулювання ліцензії - позбавлення суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) права на провадження діяльності, зазначеної в ліцензії. Враховуючи зазначене, суди дійшли висновку, що з моменту отримання розпорядження про анулювання ліцензії ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС», не вправі було здійснювати будь які операції щодо зберігання пального за адресою м. Київ, вул. Куренівська, 14/б. Також, за результатом розгляду заяви ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ», контролюючим органом зареєстровано 20 лютого 2020 року ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ», як розпорядника акцизного складу, що розташований за адресом: м. Київ, вул. Куренівська, 14/б, з присвоєнням йому унікального уніфікованого номеру 1013800, без будь-яких зауважень чи заперечень. При цьому, жодних повідомлень, як того вимагає пункт 7 Порядку №408 про неможливість реєстрації акцизного складу, що розташований за адресою: м. Київ, вул. Куренівська, 14/б позивач від контролюючого органу не отримував. Як наслідок позивач не був повідомлений в установленому порядку контролюючим органом про обставини одночасної реєстрації акцизного складу за двома суб`єктами господарювання, а зокрема ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС», якому було анульовано ліцензію на зберігання ПММ та позивачем, як новим зберігачем який отримав ліцензію на зберігання ПММ та в установленому порядку зареєстрував акцизний склад. 13 жовтня 2020 року ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» отримано ліцензію №26540414202000333 на право зберігання пального, дата реєстрації якої 13 жовтня 2020 року з періодом дії з 15 жовтня 2020 року по 15 жовтня 2025 року. Обладнання названого акцизного складу (резервуари, рівнеміри-лічильники, витратоміри-лічильники) зареєстровані ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» 15 жовтня 2020 року, що підтверджується довідкою про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри, що доставлена контролюючому органу згідно квитанції у жовтні 2020 року (а.с. 46-50 т.1). Крім того, суди відзначили про те, що ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» (як попередній зберігач) на виконання вимог абз.6 п.12 Порядку №408 з метою анулювання реєстрації за ним акцизного складу в СЕАРП та СЕ передав на зберігання 15 жовтня 2020 року позивачу (згідно укладеного договору зберігання №02/09/20 від 02 вересня 2020 року, як (новому зберігачу) нафтопродукти, загальним об`ємом 4 355 997,45 л, власником яких було ТОВ «ВОГ ТЕЙД РЕСУРС» (поклажодавець), що підтверджується актом приймання-передачі майна від 15 жовтня 2020 року та належно оформленими, зареєстрованими в ЄРАН акцизних накладних. Обставини щодо отримання ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» (новим зберігач) пального від ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» (попередній зберігач ) відображено у витязі за 16 жовтня 2020 року щодо обсягу залишку пального або спирту етилового, на який платник має право зареєструвати акцизні накладні/розрахунки коригування до АН в ЄРАН, відповідному акті приймання від 15 жовтня 2020 року та зафіксовано належно оформленими акцизними накладними та відображено у відповідних базах ЄРАН та СЕАРП СЕ. Як встановлено з акту перевірки, ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» на адресу ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» виписані та зареєстровані в Єдиному реєстрі акцизних накладних, акцизні накладні, якими підтверджено, що починаючи з 15 жовтня 2020 року: - за кодом УКТЗЕД 2710194300 у Позивача був наявний ліміт обсягу пального, на який він мав право реалізувати пальне, який складав 1 918 092,20 літрів пального; - за кодом УКТЗЕД 2710124512 у Позивача був наявний ліміт обсягу пального, на який він мав право реалізувати пальне, який складав 1 671 148,90 літрів пального; - за кодом УКТЗЕД 2710124912 у Позивача був наявний ліміт обсягу пального, на який він мав право реалізувати пальне, який складав 276 570,82 літрів пального; - за кодом УКТЗЕД 2710124194 у Позивача був наявний ліміт обсягу пального, на який він мав право реалізувати пальне, який складав 485 487,53 літрів пального; - за кодом УКТЗЕД 381190000 у Позивача був наявний ліміт обсягу пального, на який він мав право реалізувати пальне, який складав 4 698 літрів пального. В свою чергу, ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» (як попередній зберігач), виконавши умови передбачені абз.6 п.12 Порядку №408 щодо відсутності залишків, анулював реєстрацію акцизного складу в СЕАРП та СЕ. У зв`язку з викладеним суди виснувались, що у зв`язку з анулюванням 12 жовтня 2020 року ліценції на право зберігання ТОВ «ІМПОРТ ТРАНС СЕРВІС» пального №26540414201900002, вказане товариство не могло здійснювати подальшу діяльність зі зберігання нафтопродуктів у вказаному акцизному складі, а відтак залишки нафтопродуктів, які перебували у вказаного суб`єкта на зберіганні та які відповідно належали ТОВ «ВОГ ТЕЙД РЕСУРС» (поклажодавець) були передані 15 жовтня 2020 року, відповідно до договору №02/09/20, на зберігання позивачу як новому зберігачу та новому розпоряднику акцизного складу (уніфікований номер 1013800, що розташований за адресом: м. Київ, вул. Куренівська, 14/б), який отримав відповідну ліцензію на зберігання з 15 жовтня 2020 року пального, та який з вказаної дати володів відповідним обладнанням. Суди обґрунтовано відхилили доводи відповідача щодо відсутності документів, які підтверджують надходження на зберігання 15 жовтня 2020 року вказаного пального для позивача, оскільки з пункту 2.1.3 акту фактичної перевірки вбачається, що податковим органом в ході перевірки досліджено оригінали документів, наданих на письмові запити контролюючого органу, а зокрема: договір зберігання №02/09/20 від 02 вересня 2020 року з ТОВ «ВОГ ТЕЙД РЕСУРС» та акт приймання-передачі нафтопродуктів на зберігання від 15 жовтня 2020 року. У зв`язку з цим, суди виснувались, що доводи відповідача щодо перевищення позивачем обсягів реалізованого пального над обсягами, обчисленими відповідно до п.232.3 ст.232 Податкового кодексу України, без реєстрації відповідних заявок на поповнення обсягу залишку пального в СЕАРП не відповідають дійсності, оскільки відповідно до даних ДПС, які ведуться у автоматичному режимі за допомогою СЕАРП та СЕ встановлено, що у TOB «ГРАНДТЕРМІНАЛ» були наявні залишки обсягів пального для подальшої реалізації без обов`язку поповнювати залишки ліміту обсягів пального. Щодо підстав для визначення позивачу грошового зобов`язання з акцизного податку, Суд зазначає наступне. Як вже зазначалось вище, згідно підпункту 213.1.12 пункту 213.1 статті 213 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування акцизним податком є операції з реалізації будь-яких обсягів пального понад обсяги, що: отримані з інших акцизних складів/акцизних складів пересувних, що підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизних накладних; ввезені (імпортовані) на митну територію України, що засвідчені належно оформленою митною декларацією; вироблені в Україні, реалізація яких є об`єктом оподаткування відповідно до підпункту 213.1.1 цього пункту, або не підлягає оподаткуванню, або звільняється від оподаткування, або оподатковується на умовах, встановлених статтею 229 цього Кодексу, що підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизних накладних. Згідно з пунктом 216.12 статті 216 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань щодо операцій, визначених у підпункті 213.1.12 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, є дата реалізації таких обсягів пального або спирту етилового. Відповідно до підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам. Аналізуючи наведені норми, колегія суддів зазначає, що законодавець прямо визначив, що операції з передачі пального на підставі договорів зберігання не належить до операцій з реалізації пального, оскільки в межах таких правовідносин не відбувається переходу права власності на відповідний товар поклажодавця до зберігача. За своєю правовою природою договір зберігання передбачає лише передачу майна для забезпечення його зберігання з подальшим поверненням того самого майна власнику, що виключає виникнення у зберігача повноважень щодо розпорядження таким пальним як власним. Водночас, визначальною ознакою реалізації пального у розумінні положень податкового законодавства є саме передача права власності або права розпорядження пальним як товаром, що у спірних правовідносинах відсутнє. Отже, сам по собі факт фізичної передачі пального на зберігання не може свідчити про здійснення операції з його реалізації та не утворює для позивача відповідних податкових наслідків. За таких обставин, висновок відповідача про порушення позивачем вимог податкового законодавствам ґрунтується на неправильному тлумаченні норм права та не підтверджується належними і допустимими доказами, у зв`язку з чим є необґрунтованим та таким, що не відповідає фактичним обставинам справи. Верховний Суд у постанові від 17 жовтня 2024 року у справі №160/14072/21 здійснив висновок про те, що продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари (підпункт 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК України). Наведеною нормою чітко визначено, що не є продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів відповідального зберігання, які не передбачають передачі прав власності на такі товари. У постанові Верховного Суду від 06 грудня 2023 року у справі №140/763/22 виснувано, що оптова торгівля шляхом придбання і реалізації пального, в розумінні статті 1 Закону №481/95-ВР, можлива лише шляхом набуття суб`єктом господарювання пального у власність, відповідно, подальшої передачі права власності на пальне іншому суб`єкту господарювання, на підставі певних господарських договорів, як приклад, договір купівлі-продажу, чи договір поставки, тощо. Так, підставою касаційного оскарження відповідач визначив пункт 3 частини четвертої статті 328 КАС України, вказівкою про те, що відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах. Верховний Суд звертає увагу на те, що обов`язковими умовами при оскарження судових рішень на підставі пункту 3 частини четвертої статті 328 КАС України є зазначення: норми матеріального права, яку неправильно застосовано судами попередніх інстанцій; висновок щодо правильного застосування якої ще не сформульовано Верховним Судом; у чому полягає помилка судів при застосуванні відповідної норми права; як на думку скаржника відповідна норма повинна застосовуватися. Однак, скаржником не зазначено, який, на його думку, правовий висновок повинен бути висловлений у цій справі та який, одночасно, відсутній у рішеннях Верховного Суду. Проте, посилаючись на положення пункту 3 частини 4 статті 328 КАС України, скаржник у цій справі взагалі не зазначає у чому саме полягає помилка судів при застосуванні норм права, яку саме норму права судами застосовано неправильно, висновок щодо застосування якої, на думку скаржника, потребує висновку Верховного Суду (з послідовним обґрунтуванням скаржника, як відповідна норма (абзац, частина, пункт), на його думку, повинна застосовуватися), а також належним чином не обґрунтовує, який, на його думку, правовий висновок повинен бути висловлений у цій справі та який, одночасно, відсутній у рішеннях Верховного Суду. Здебільшого доводи касаційної скарги зводяться до незгоди зі здійсненою судами правовою оцінкою встановлених у справі обставин у взаємозв`язку із наявними в матеріалах справи доказами, що не є тотожним неправильному застосуванню норм права. Довід відповідача у касаційній скарзі про відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах не знайшов підтвердження. Покликання відповідача у касаційній скарзі на постанову Верховного Суду від 14 липня 2022 року у справі №520/18801/2020 є необґрунтованим, оскільки, як вже зазначав Верховний Суд у постанові від 30 травня 2024 року у цій справі (140/3751/23), правовідносин не є подібними. Верховний Суд зазначив, що у справі №520/18801/2020 контролюючий орган встановив факт реалізації суб`єктом господарювання пального з акцизного складу, який не був зареєстрований цим суб`єктом, без реєстрації рівнемірів-лічильників і витратомірів лічильників, а також ведення з порушенням установленого порядку обліку товарних запасів за місцем реалізації та зберігання. Висновків про те, що порушення вимог підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України тягне за собою наслідок у вигляді виникнення обов`язку зі сплати акцизного податку у другого розпорядника акцизного складу зазначена постанова суду не містить. Враховуючи викладене, колегія суддів Верховного Суду погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що контролюючий орган не довів належними доказами наявності у позивача станом на дату проведення фактичної перевірки об`єкта оподаткування, визначеного у підпункті 213.1.12 пункту 213.1 статті 213 ПК України, а, зокрема, акт перевірки не містить відомостей підтверджених, з посиланням на первинні документи, відповідно до яких у звітному періоді 2020 -2021 років мав факт реалізації (відпуску) позивачем нафтопродуктів в обсязі 4 355 997,45 літрів для третіх осіб (в тому числі і шляхом повернення його власнику). Варто зазначити і про те, що наявність у платника податків об`єкта оподаткування контролюючий орган повинен був встановити та належним чином підтвердити фактичне здійснення позивачем операцій, які за своїм змістом відповідають реалізації пального у розумінні положень ПК України. Колегія суддів дійшла висновку, що контролюючим органом не доведено належними, допустимими та достатніми доказами наявності у позивача на дату проведення фактичної перевірки об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 213.1.12 пункту 213.1 статті 213 ПК України. При цьому, повторюючись, сам по собі факт перебування нафтопродуктів у розпорядженні позивача не може безумовно свідчити про виникнення у нього відповідного податкового обов`язку за відсутності встановлених законом обставин, з якими податкове законодавство пов`язує виникнення відповідного об`єкта оподаткування. Ухвалені у справі судові рішення відповідають вимогам частин першої - четвертої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України щодо законності і обґрунтованості судового рішення, його відповідності принципу верховенства права та завданню адміністративного судочинства. Відтак, доводи касаційної скарги відповідача не знайшли свого підтвердження, спростовуються матеріалами справи та не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень, судами попередніх інстанцій було порушено норми матеріального права. За правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. Відповідно до частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України Суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право, зокрема, залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення. Згідно з частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права. Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

УХВАЛИВ: Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення. Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2024 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 18 лютого 2025 року у справі №140/3751/23 залишити без змін. Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає. СуддіВ.П. Юрченко І.А. Васильєва І.А. Гончарова