Постанова Восьмий апеляційний адміністративний суд № 500/6006/25

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 26 травня 2026 рокуЛьвівСправа № 500/6006/25 пров. № А/857/23018/26 Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів: судді-доповідача -Шевчук С.М. суддів -Боршовського Т.І. Носа С.П. розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 24 березня 2025 року у справі № 500/6006/25 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Акорд-Україна» до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання дій протиправними, зобов`язання вчинення певних дій, місце ухвалення судового рішення м. Тернопіль розгляд справи здійснено за правиламиспрощеного позовного провадження суддя у І інстанціїЮзьків М.І. дата складання повного тексту рішення24 березня 2026 року ВСТАНОВИВ: І.

ОПИСОВА ЧАСТИНА У жовтні 2025 року до Тернопільського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «Акорд-Україна» (далі - позивач) до Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі відповідач 1), Державної податкової служби України (далі відповідач 2) у якій позивач просив суд: - визнати протиправним та скасувати рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, Головного управління ДПС в Тернопільській області: № 12973638/37681484 від 13.06.2025, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 20 від 02.07.2024; № 12973647/37681484 від 13.06.2025, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 28 від 05.07.2024; № 12973642/37681484 від 13.06.2025, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 30 від 08.07.2024; № 12973644/37681484 від 13.06.2025, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 31 від 09.07.2024; № 12973648/37681484 від 13.06.2025, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 33 від 09.07.2024; № 12973643/37681484 від 13.06.2025, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 35 від 10.07.2024; № 12973637/37681484 від 13.06.2025, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 42 від 15.07.2024; № 12973641/37681484 від 13.06.2025, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 47 від 16.07.2024; № 12973639/37681484 від 13.06.2025, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 51 від 17.07.2024; № 12973645/37681484 від 13.06.2025, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 62 від 22.07.2024; № 12973640/37681484 від 13.06.2025, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 67 від 24.07.2024; № 12973646/37681484 від 13.06.2025, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 79 від 29.07.2024; - зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, днем їх фактичного подання на реєстрацію, податкові накладні подані Товариством з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна", а саме: податкову накладну № 20 від 02.07.2024; податкову накладну № 28 від 05.07.2024; податкову накладну № 30 від 08.07.2024; податкову накладну № 31 від 09.07.2024; податкову накладну № 33 від 09.07.2024; податкову накладну № 35 від 10.07.2024; податкову накладну № 42 від 15.07.2024; податкову накладну № 47 від 16.07.2024; податкову накладну № 51 від 17.07.2024; податкову накладну № 62 від 22.07.2024; податкову накладну № 67 від 24.07.2024; податкову накладну № 79 від 29.07.2024. Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 24 березня 2025 року у справі № 500/6006/25 позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області від 13.06.2025 № 12973638/37681484, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 20 від 02.07.2024. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області від 13.06.2025 № 12973647/37681484, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 28 від 05.07.2024. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області від 13.06.2025 № 12973642/37681484, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 30 від 08.07.2024. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області від 13.06.2025 № 12973644/37681484, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 31 від 09.07.2024. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області від 13.06.2025 № 12973648/37681484, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 33 від 09.07.2024. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області від 13.06.2025 № 12973643/37681484, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 35 від 10.07.2024. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області від 13.06.2025 № 12973637/37681484, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 42 від 15.07.2024. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області від 13.06.2025 № 12973641/37681484, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 47 від 16.07.2024. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області від 13.06.2025 № 12973639/37681484, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 51 від 17.07.2024. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області від 13.06.2025 № 12973645/37681484, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 62 від 22.07.2024. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області від 13.06.2025 № 12973640/37681484, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 67 від 24.07.2024. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області від 13.06.2025 № 12973646/37681484, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 79 від 29.07.2024. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, днем їх фактичного подання на реєстрацію, податкові накладні № 20 від 02.07.2024, № 28 від 05.07.2024, № 30 від 08.07.2024, № 31 від 09.07.2024, № 33 від 09.07.2024, № 35 від 10.07.2024, № 42 від 15.07.2024, № 47 від 16.07.2024, № 51 від 17.07.2024, № 62 від 22.07.2024, № 67 від 24.07.2024, № 79 від 29.07.2024 подані Товариством з обмеженою відповідальністю "Акорд - Україна". Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Акорд - Україна" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області судовий збір у сумі 18168,00 грн (вісімнадцять тисяч сто шістдесят вісім гривень, 00 копійок). Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Акорд - Україна" за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України судовий збір у сумі 18168,00 грн (вісімнадцять тисяч сто шістдесят вісім гривень, 00 копійок). Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Волинській області звернулося з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким в задоволенні позову відмовити. У обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач зазначає, що у контролюючого органу немає обов`язку конкретизувати перелік документів, які слід надати платнику у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної. При направлені позивачу повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень контролюючий орган чітко вказав, які документи слід надати. Складаючи податкові накладні на адресу контрагента та направляючи їх на реєстрацію в ЄРПН, постачальник ініціює процес, який в подальшому призводить до декларування неправомірних сум та породжує можливість включення їх до складу податкового кредиту та відповідно зменшення податкового навантаження або, навіть, бюджетного відшкодування таких сум. Відповідач вважає, що позивач не надав необхідних документів на підтвердження господарських операцій зазначених в податкових накладних. Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, у якому заперечує проти задоволення апеляційної скарги та просить суд залишити рішення суду першої інстанції без змін, з мотивів аналогічних тим, що викладені судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні. Про розгляд апеляційної скарги відповідачі та позивач повідомлені шляхом надіслання ухвали про відкриття апеляційного провадження та про призначення апеляційної скарги до розгляду через електронний кабінет сервісу "Електронний суд" Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи (ЄСІТС), підтвердженням чого є відповідні дані автоматизованої системи документообігу суду. Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), суд апеляційної інстанції в порядку п.3 ч.1 ст.311 КАС України розглядає справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів. В силу вимог ч. 4 ст. 229 КАС України, якщо відповідно до положень цього Кодексу, розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється. ІІ. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ Ухвалюючи судове рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того, що надіслані позивачу квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних містять вимогу щодо надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішень про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН. Судом встановлено, що позивач надав контролюючому органу копії документів на власний розсуд, оскільки: - відповідачем в квитанції про зупинення реєстрації кожної податкової накладної не зазначено які саме конкретно документи та в підтвердження якої обставини необхідно подати; - наданими суду документами, підтверджуються господарські операції, відображені у податкових накладних. На думку суду першої інстанції, платником податків виконано вимоги Порядку № 520 та надано контролюючому органу усі наявні у нього документи на підтвердження здійснення господарських операцій, за результатами яких складено податкові накладні. ІІІ. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що Товариство з обмеженою відповідальністю "Акорд - Україна", зареєстроване 21.04.2011 та є платником податку на додану вартість. Основний вид діяльності 46.49 Оптова торгівля іншими товарами господарського призначення. Між ТОВ "Акорд - Україна" (постачальник) та ТОВ "Розетка.УА" (покупець) укладений договір поставки від 04.05.2019 № 2019/190. Відповідно до пункту 1.1. Договору постачальник зобов`язується передавати у встановлений строк у власність покупця готову продукцію, аксесуари і запасні частини, а покупець зобов`язується прийняти товар в асортименті, кількості та за ціною, узгодженою сторонами і сплатити за нього певну грошову суму. На виконання умов укладеного договору поставки № 2019/190, у період з 01.07.2024 по 31.07.2024 позивач здійснив поставку товару ТОВ "Розетка.УА", в підтвердження чого складено видаткові накладні: № 480 від 02.07.2024 на загальну суму 125 715,84 грн; № 488 від 05.07.2024 на загальну суму 15 896,34 гри; № 490 від 08.07.2024 на загальну суму 33 519 ,00 грн; № 491 від 09.07.2024 на загальну суму 17 036,88 грн; № 494 від 09.07.2024 на загальну суму 113 815,44 грн; № 495 від 10.07.2024 на загальну суму 18 972,06 грн; № 502 від 15.07.2024 на загальну суму 39 989,34 грн; № 505 від 16.07.2024 на загальну суму 24 444,84 грн; № 509 від 17.07.2024 на загальну суму 170 534,88 грн; № 520 від 22.07.2024 на загальну суму 44 356,44 грн; № 524 від 24.07.2024 на загальну суму 21 439,20 грн; № 533 від 29.07.2024 на загальну суму 59 556,66 грн. За результатами наведених господарських операцій позивач склав та подав на реєстрацію наступні податкові накладні за фактом першої події, якою є поставка товару, а зокрема: № 20 від 02.07.2024, № 28 від 05.07.2024, № 30 від 08.07.2024, № 31 від 09.07.2024, № 33 від 09.07.2024, № 35 від 10.07.2024, № 42 від 15.07.2024, № 47від 16.07.2024, № 51 від 17.07.2024, № 62 від 22.07.2024, № 67 від 24.07.2024, № 79 від 29.07.2024 щодо поставки "готової продукції, аксесуарів і запасних частин" - товар, відповідно до укладеного Договору поставки від 14.05.2019 № 2019/190 у м. Києві, на загальну суму податкових накладних 685 276, 92 грн сума ПДВ - 114 212,82 грн. При автоматичній обробці поданих податкових накладних на реєстрацію, за отриманими квитанціями з автоматизованої системи "Єдине вікно подання податкової звітності" ДПС України, позивачу повідомлено, що реєстрація податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 3921, 6506, 7323, 9019 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Запропоновано надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. 06.06.2025 позивач надіслав повідомлення про надання додаткових пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних щодо спірних податкових накладних. У наданих поясненнях позивач деталізував та описав по кожному товару який вказувався у заблокованих податкових накладних про те коли і яким чином його придбав та імпортував позивач для подальшої реалізації відповідно до укладеного договору поставки. До пояснень позивач додав: договір поставки № 2019/190 від 14.05.2019 укладений між ТОВ "Акорд-Україна" та ТОВ "Розетка.Уа"; акт звірки взаємних розрахунків за 2024 між ТОВ "Акорд-Україна" та ТОВ "Розетка .Уа"; видаткові накладні: № 480 від 02.07.2024; № 488 від 05.07.2024; № 490 від 08.07.2024; № 491 від 09.07.2024: № 494 від 09.07.2024; № 495 від 10.07.2024; № 502 від 15.07.2024: № 505 від 16.07.2024; № 509 від 17.07.2024; № 520 від 22.07.2024; № 524 від 24.07.2024; № 533 від 29.07.2024 (які підтверджували поставку товару покупцю і відповідно до яких складалася і реєструвалася податкові накладні); експрес-накладні служби доставки "Нова Пошта" № 20450957552459 від 08.07.2024; № 20450958805664 від 10.07.2024; № 20450961566276 від 15.07.2024; № 20450962368963 від 16.07.2024; № 20450966468302 від 24.07.2024 (які підтверджували факт доставки товару покупцю); товарно-транспортні накладні № Р480 від 02.07.2024; № Р488 від 05.07.2024 ; № Р491 від 09.07.2024; № Р494 від 09.07.2024; № Р509 від 17.07.2024; № Р524 від 24.07.2024; № Р533 від 29.07.2024 (які підтверджували факт доставки товару покупцю); оборотно-сальдові відомості по рахунку 281 за ті дати коли була реалізація товару, а саме 02.07.2024; 05.07.2024; 08.07.2024; 09.07.2024; 10.07.2024; 15.07.2024; 16.07.2024; 17.07.2024; 22.07.2024; 24.07.2024; 29.07.2024; контракт № 20181127 від 27.11.2018 укладений між ТОВ "Акорд - Україна" та АМК SPORTS; контракт № 20220215 від 15.02.2022 укладений між ТОВ "Акорд - Україна" та SMARTSHAKE АВ; контракт № 20240409 від 09.04.2024 укладений між ТОВ "Акорд - Україна" та RDX INC LTD; контракт № 0190318 від 18.03.2019 укладений між ТОВ "Акорд - Україна" та NANTONG LIVEUP SPORTS CO., LTD; контракт № 20191223 від 23.12.2019 укладений між ГОВ "Акорд - Україна" та NANTONG HAWK FITNESS&SPORTS CO., LTD; копії митних декларацій: № UA 100060/2022/156511 від 03.10.2022; № 23UA100190554874U9 від 19.04.2023; № 24UA100190056772U8 від 08.05.2024; № UA500020/2021/210041 від 06.09.2021; № UA403020/2022/020038 від 23.09.2022; копії висновків державної санітарно-епідеміологічної експертизи № 12.2-18-3/16282 від 22.07.2020, № 12.2-18-3/16449 від 22.07.2020, № 12.2-18-3/16420 від 22.07.2020, № 12.2- 18-3/16382 від 22.07.2020, № 12.2-18-3/16209 від 21.07.2020, № 12.2-18-3/16421 від 22.07.2020, № 12.2-18-3/16281 від 22.07.2020, № 12.2-18-3/16960 від 28.07.2020; копію заяви про приєднання до договору перевізника вантажів "Нова Пошта" про надання послуг з організації перевезення відправлень № 690002 від 18.11.2020 та копії рахунків фактур № НП-012061932 від 10.07.2024; № НП-012120888 від 20.07.2024; № НП- 012189643 від 31.07.2024 з підписаними актами наданих послуг; копію договору оренди нежитлових приміщень від 31.12.2023 укладеного між ТОВ "Акорд - Україна" та ПАТ "Тернопількнига"; копію акту-здачі робіт (надання послуг) за липень 2024 рік (по оренді за нежитлове приміщення); оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 за період 01.01.2024 - 23.05.2025 (по контрагенту ПАТ "Тернопількнига"); копію договору найму (оренди) транспортного засобу укладеного між ТОВ "Акорд- Україна" та гр. ОСОБА_1 копію платіжної інструкції № 123 від 04.03.2024 податку з доходів фізичної особи по договору оренди; копію платіжної інструкції № 124 від 04.03.2024 про оплату за оренду транспортного засобу за 2024 рік; копію наказу № 2 від 31.03.2025 про внесення змін до штатного розпису, копію наказу № 5 від 30.09.2024 про затвердження штатного розпису на 2024 рік, копію наказу № 4 від 29.03.2024 про затвердження штатного розпису на 2024 рік, копія табелю робочого часу за липень 2024 року. 10 червня 2025 року відповідач надіслав позивачу повідомлення про необхідність подання додаткових пояснень та документів, зокрема: первинних документів щодо придбання товарів (послуг); складських документів; актів приймання-передачі товарів; документів щодо підтвердження відповідності продукції. Позивач скористався правом на подання додаткових документів та 12.06.2025 на виконання вимог контролюючого органу подав додаткові пояснення та документи. За результатом розгляду наданих позивачем документів регіональна комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийняла 13.06.2025 рішення № 12973640/37681484, № 12973648/37681484, № 12973637/37681484, № 12973646/37681484, № 12973641/37681484, № 12973645/37681484, № 12973647/37681484, № 12973642/37681484, № 12973638/37681484, № 12973644/37681484, № 12973643/37681484, №12973639/37681484, якими відмовлено у реєстрації спірних податкових накладних у зв`язку з ненаданням ненадання (частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку". При цьому в графі "Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)" кожного з одинадцяти рішень вказано, що платник податків не надав електронні звіти, що містять дані про рух товарів; відомості про надходження/витрачання матеріальних засобів, сертифікатів відповідності, ОСВ оформленні не належним чином. Вважаючи рішення про відмову в реєстрації вищевказаних податкових накладних протиправними позивач звернувся з цим позовом до суду. ІV. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України ( далі - КАС України), колегія суддів встановила таке. Спірні правовідносини регулюються приписами Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165), які застосовуються у редакції, чинній на момент виникнення таких правовідносин. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України № 2755-VI від 02.12.2010(у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі Податковий кодекс України, далі - ПК України). Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин (абзац 10 пункту 201.10 статті 201 ПК України). Відповідно до пункту 12 Постанови Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" №1246 від 29.12.2010 (далі - Порядок №1246), після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192тапунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги» , «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. За правилами пункту 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція). У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття (пункт 15 Порядку №1246). Постановою Кабінету Міністрів України "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" №1165 від 11.12.2019 затверджені: Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165). Відповідно до пунктів 7, 10, 11 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. №

520. З матеріалів справи убачається, що у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних позивача вказано: "Обсяг постачання товару /послуги 3921, 6506, 7323, 9019, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості. Пропонуємо надати пояснення та копії документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних". Відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, що міститься в додатку 3 до Порядку № 1165, обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі. Отож, з урахуванням вказаного критерію ризиковості про що зазначено у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних позивачу слід було на виконання внесеної пропозиції надати до податкового органу первинні документи, які підтверджували обставини щодо наявності у нього у залишках необхідних обсягах товарів/послуг для здійснення виду та обсягу господарської діяльності, відображеного у поданих на реєстрацію податкових накладних, а зокрема щодо можливості виконання операцій з постачання товарів у заявлених обсягах та за видами товарів. Наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12 грудня 2019 року, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин, далі - Порядок №520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України. Пунктом 5 вказаного Порядку №520 установлено, що платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі. Згідно пункту 6 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою складання податкової накладної / розрахунку коригування. Письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» (п. 7 Порядку №520). На підставі наказу Міністерства фінансів № 19 від 12.01.2023 року п. 9 Порядку № 520 з 08.03.2023 року викладено в новій редакції, а зокрема змінено порядок розгляду контролюючим органом поданих платником податків письмових пояснень та копій документів до зупинених ПН/РК. Відповідно до пункту 9 Порядку №520 (з урахуванням внесених змін) письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку: або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку; або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування; або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку. Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення. Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги». Дослідивши матеріали справи колегією суддів установлено, що за наслідком отримання квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних позивач надіслав податковому органу повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних реєстрацію яких зупинено. 06.06.2025 позивачем надано Повідомлення про надання додаткових пояснень та копій документів у кількості 82 шт, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних щодо спірних податкових накладних. У наданих поясненнях позивачем було деталізовано та описано по кожному товару який вказувався у заблокованих податкових накладних про те коли і яким чином його придбав та імпортував позивач для подальшої реалізації відповідно до укладеного договору поставки. Також в наданих поясненнях позивачем було описано його господарську діяльність, наявність договірних відносин з покупцем товару та наявність ресурсів для здійснення такої господарської діяльності та додано зокрема: договір поставки №2019/190 від 14.05.2019 укладений між ТОВ "Акорд-Україна" та ТОВ "Розетка.Уа". (яким підтверджувалося наявність договірних відносин по господарських операціях з якими реєструвалися податкові накладні; акт звірки взаємних розрахунків за 2024 між ТОВ "Акорд-Україна" та ТОВ "Розетка .Уа"; видаткові накладні: № 480 від 02.07.2024; № 488 від 05.07.2024; № 490 від 08.07.2024; № 491 від 09.07.2024: № 494 від 09.07.2024; № 495 від 10.07.2024; № 502 від 15.07.2024: № 505 від 16.07.2024; № 509 від 17.07.2024; № 520 від 22.07.2024; № 524 від 24.07.2024; № 533 від 29.07.2024 (які підтверджували поставку товару покупцю і відповідно до яких складалася і реєструвалася податкові накладні); експрес-накладні служби доставки "Нова Пошта" №20450957552459 від 08.07.2024; № 20450958805664 від 10.07.2024; №20450961566276 від 15.07.2024; № 20450962368963 від 16.07.2024; № 20450966468302 від 24.07.2024 (які підтверджували факт доставки товару покупцю); товарно-транспортні накладні № Р480 від 02.07.2024; № Р488 від 05.07.2024 ; № Р491 від 09.07.2024; № Р494 від 09.07.2024; № Р509 від 17.07.2024; № Р524 від 24.07.2024; № Р533 від 29.07.2024 (які підтверджували факт доставки товару покупцю); оборотно-сальдові відомості по рахунку 281 за ті дати коли була реалізація товару, а саме 02.07.2024; 05.07.2024; 08.07.2024; 09.07.2024; 10.07.2024; 15.07.2024; 16.07.2024; 17.07.2024; 22.07.2024; 24.07.2024; 29.07.2024; контракт № 20181127 від 27.11.2018 укладений між ТОВ "Акорд - Україна" та АМК SPORTS; контракт № 20220215 від 15.02.2022 укладений між ТОВ "Акорд - Україна" та SMARTSHAKE АВ; контракт № 20240409 від 09.04.2024 укладений між ТОВ "Акорд - Україна" та RDX INC LTD; контракт № 0190318 від 18.03.2019 укладений між ТОВ "Акорд - Україна" та NANTONG LIVEUP SPORTS CO., LTD; контракт № 20191223 від 23.12.2019 укладений між ГОВ "Акорд - Україна" та NANTONG HAWK FITNESS&SPORTS CO., LTD; копії митних декларацій: № UA 100060/2022/156511 від 03.10.2022; № 23UA100190554874U9 від 19.04.2023; № 24UA100190056772U8 від 08.05.2024; № UA500020/2021/210041 від 06.09.2021; № UA403020/2022/020038 від 23.09.2022; копії висновків державної санітарно-епідеміологічної експертизи № 12.2-18-3/16282 від 22.07.2020, № 12.2-18-3/16449 від 22.07.2020, № 12.2-18-3/16420 від 22.07.2020, № 12.2- 18-3/16382 від 22.07.2020, № 12.2-18-3/16209 від 21.07.2020, № 12.2-18-3/16421 від 22.07.2020, № 12.2-18-3/16281 від 22.07.2020, № 12.2-18-3/16960 від 28.07.2020. Окрім зазначених вище додатків, для реєстрації податкових накладних позивачем до поданих ним пояснень було також надано відповідачу копії документів, які підтверджували наявність в нього ресурсів для здійснення господарської діяльності, зокрема надано: копія заяви про приєднання до договору перевізника вантажів "Нова Пошта" про надання послуг з організації перевезення відправлень № 690002 від 18.11.2020 та копії рахунків фактур № НП-012061932 від 10.07.2024; № НП-012120888 від 20.07.2024; № НП- 012189643 від 31.07.2024 з підписаними актами наданих послуг; копію договору оренди нежитлових приміщень від 31.12.2023 укладеного між ТОВ "Акорд - Україна" та ПАТ "Тернопількнига"; копія акту здачі робіт надання послуг за липень 2024 рік (по оренді за нежитлове приміщення); оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 за період 01.01.2024 - 23.05.2025 (по контрагенту ПАТ "Тернопількнига"); копію договору найму (оренди) транспортного засобу укладеного між ТОВ "Акорд- Україна" та гр. ОСОБА_1 копію платіжної інструкції № 123 від 04.03.2024 податку з доходів фізичної особи по договору оренди; копію платіжної інструкції № 124 від 04.03.2024 про оплату за оренду транспортного засобу за 2024 рік; копію наказу № 2 від 31.03.2025 про внесення змін до штатного розпису, копію наказу № 5 від 30.09.2024 про затвердження штатного розпису на 2024 рік, копію наказу № 4 від 29.03.2024 про затвердження штатного розпису на 2024 рік, копія табелю робочого часу за липень 2024р. Комісією регіонального рівня було виявлено, що до повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, позивачем надано не повний пакет документів. З урахуванням вказаного контролюючим органом було складено та надіслано позивачу повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.06.2025 на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, а саме: первинні документи щодо придбання товарів, складські документи, акти приймання-передачі товарів, документи щодо підтвердження відповідності продукції (сертифікати відповідності) та інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН. У додатковій інформації до повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів вказано: додатково надати відомість про надходження/витрачання матеріальних запасів; акти звірки взаєморозрахунків з контрагентами; інформацію щодо придбання основних засобів; ОСВ. У відповідь на повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів контролюючого органу позивачем надано 12.06.2025 повідомлення про надання додаткових пояснень та копій документів у кількості 15 шт., необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівні рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних щодо податкових накладних від 12.06.2025 № 17 щодо податкових накладних № 20 від 02.07.2024, № 28 від 05.07.2024, № 30 від 08.07.2024, № 31 від 09.07.2024, № 33 від 09.07.2024, № 35 від 10.07.2024, № 42 від 15.07.2024, № 47 від 16.07.2024, № 51 від 17.07.2024, № 62 від 22.07.2024, № 67 від 24.07.2024, № 79 від 29.07.2024. У додаткових поясненнях до повідомлення, яке було надіслано відповідачу, позивач зазначив, що не веде книги складського обліку, оскільки номенклатура товару дуже велика, то ведеться автоматизований облік товарів у зв`язку з чим надано: картки рахунку 281 по кожному товару вартісно та кількісно по кодам УКТЗЕД, оборотно-сальдову відомість по рахунку 281, що відображає товари, містить інформацію про залишки на початку і кінець періоду, а також про обороти за дебетом і кредитом. Також позивачем надано: інформацію по основних засобах у розрізі контрагентів, дат отримання та ведення в експлуатацію в оборотно сальдових відомостях по 1521 та 1531 рахунках та по рахунках 10 і 11; оборотно- сальдову відомість за липень по 20 рахунку та в розрізі рахунків 203 та 207 та списання. Окрім того позивач у своїх поясненнях зазначив про неможливість підписання актів звірки з іноземними компаніями у зв`язку з чим до пояснень надано оборотно сальдову відомість по взаєморозрахункам по 632 та 3712 рахунках за період 2018-31.05.2025 року та внутрішній акт звірки розрахунків. За результатом розгляду додатково наданих позивачем документів регіональною комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято оскаржені в межах даної справи рішення від 13.06.2025 № 12973640/37681484, № 12973648/37681484, № 12973637/37681484, № 12973646/37681484, № 12973641/37681484, №12973645/37681484, № 12973647/37681484, № 12973642/37681484, № 12973638/37681484, № 12973644/37681484, № 12973643/37681484, №12973639/37681484, якими відмовлено у реєстрації спірних податкових накладних з ідентичних підстав, а саме: "ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку". При цьому в графі "Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)" кожного з одинадцяти рішень вказано інформацію ідентичного змісту, а саме: «платником не надано електронні звіти, що містять дані про рух товарів, відомості про надходження /витрачання матеріальних засобів, не надано сертифікати відповідності, надані ОСВ оформленні не належним чином (арк. справи 95 - 106). Дослідивши перелік документів, які був наданий платником контролюючому орган за наслідками отримання квитанцій про зупинення реєстрації податкової накладної та повідомлення про необхідність подання додаткових документів, колегією суддів установлено, що вказані первинні документи: - підтверджують настання першої події, якою є факт постачання товару. - підтверджують походження товару по ланцюгу постачання до позивача; - наявність у позивача (на дату здійснення обумовлених господарських операцій достатньої) кількості товару та необхідних матеріальних та трудових ресурсів для провадження ним господарської діяльності з постачання товарів за переліком, асортиментом та у кількості, відображеній у спірних податкових накладних, реєстрацію яких було зупинено. При цьому, в ході розгляду апеляційної скарги відповідачі не надали суду жодних логічних пояснень та мотивів з яких убачалося, що надані позивачем документи разом із поясненнями були недостатніми та такими що не розкривали наявності у позивача факту першої події (надання послуги) яка супроводжується складанням податкових накладних та/або наявності у позивача необхідного обсягу ресурсів для здійснення господарської діяльності за якою складено перелічені податкові накладні. Надаючи правову оцінку оскаржуваним рішенням колегією суддів ураховано висновки, відображені у постанові від 21 лютого 2023 року по справі №2240/3271/18 у якій Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації. Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі №460/8040/20 та від 02 липня 2024 року у справі №440/5004/23, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. При цьому Верховний Суд зазначив, що суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежуються права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції, щодо якої складено ПН, направлену для реєстрації в ЄРПН, хоч і визначений у Порядку № 520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між ними, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів, наданих на підтвердження інформації, зазначеної в ПН, можливим є прийняття рішення щодо реєстрації ПН в ЄРПН, реєстрація якої була зупинена. За відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для реєстрації ПН, в квитанції про зупинення реєстрації ПН на позивача не може бути перекладена відповідальність у вигляді відмови в реєстрації ПН (вказана правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 27.07.2022 у справі № 520/15348/20, від 07.12.2022 у справі № 500/2237/20). Окрім вказаного, Верховний Суд у постанові від 16.02.2023 у справі № 380/7648/22 зазначив: «здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок, як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу». Отож, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому за результатами розгляду цієї справи оцінюється наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної за фактом першої події. Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. Наведене узгоджується із правовою позицією, що викладена Верховним Судом у постановах від 23 лютого 2023 року у справі № 420/9924/20, від 27 січня 2022 року (справа № 380/2365/21), від 18 червня 2019 року (справа № 0740/804/18), від 23 жовтня 2018 року (справа № 822/1817/1). Відповідно до положень пункту 3 частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суб`єкта владних повноважень повинно бути прийнято обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення. У разі спору щодо правомірності рішення суб`єкт владних повноважень може посилатися тільки на ті обставини, що зазначені у рішенні як підстава його прийняття. Не зазначення в рішенні цих обставин тлумачиться на користь висновку про його неправомірність. Відтак невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. При цьому допущені державним органом помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються, як і не можуть покладати на таких осіб тягар відповідальності. Також суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень. Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення. І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень «суб`єктивізує» акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення. У рішенні від 13 грудня 2001 у справі "Церква Бесарабської Митрополії проти Молдови" ЄСПЛ зазначив, що закон має бути доступним та передбачуваним, тобто вираженим з достатньою точністю, щоб дати змогу особі в разі необхідності регулювати його положеннями свою поведінку (пункт 109). На державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок ("Лелас проти Хорватії", заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010; "Тошкуце та інші проти Румунії", заява №36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008) і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах. Натомість оскаржувані рішення не містять належної оцінки наданим поясненням та документам позивача (які подані разом із повідомленнями про надання пояснень щодо податкових накладних реєстрацію яких зупинено) та підстав, мотивів їх не урахування або недостатності для становлення факту настання першої події (поставки товару), який в силу приписів Податкового Кодексу України супроводжується складанням та реєстрацією податкової накладної. Крім того колегія суддів зазначає, що дії контролюючого органу не є послідовними, адже зупиняючи реєстрацію податкових накладних контролюючий орган вніс пропозицію платнику податків надати пояснення з підстав того, що постачання товарів /послуг перевищує величину залишку товарів для провадження виду діяльності, зазначеного у поданій на реєстрацію податковій накладній та пропонує надати додаткові пояснення та документи відносно обумовленого, натомість не надаючи жодної оцінки поданим документам контролюючий орган фактично відмовляє з підстав: ненадання позивачем електронних звітів, що містять дані про рух товарів, відомості про надходження /витрачання матеріальних засобів, - однак з матеріалів справи убачається, що названі звіти не були витребувані відповідачем в установленому порядку; не надання позивачем сертифікатів відповідності, - однак обумовлений сертифікат не є документом первинного обліку, що підтверджує товарні залишки; що надані ОСВ оформленні не належним чином, однак відповідач не розкриває та не обґрунтовує належним чином в чому саме полягає не належне оформлення ОСВ. Вказане у своїй сукупності свідчить про намагання контролюючого органу фактично провести контрольний захід у формі документальної перевірки під час процедури складання та реєстрації спірних податкових накладних. Відповідно до п. 187.1. ст. 187, п. 201.1 ст.200 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису. На дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. Отож, з приведених норм слідує, що для реєстрації податкової накладної достатньо однієї події, як то - факт відвантаження товару/ надання послуги або дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку. Відтак, ПК України не містить норм законодавства який передбачає, що реєстрація податкової накладної здійснюється за умови фактичного проведення відповідачем документальної перевірки усіх без винятку документів бухгалтерського обліку позивача. Крім того, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних при прийнятті оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних діяла необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для прийняття такого рішення, не на підставі та не у спосіб, що передбачені Податковим кодексом України, без дотримання вимог частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у зв`язку з чим наявні підстави для визнання протиправним та скасування оскаржуваних рішень. Стосовно ж вимоги позивача щодо реєстрації в ЄДРПН податкових накладних відносно яких оскаржуваним рішенням відмовлено у реєстрації, то колегією суддів установлено таке. Перелічені податкові накладні складені за фактом першої події, якою є постачання товарів. Обставини щодо здійснення такої події підтверджуються зібраними у справі копіями первинних документів. На переконання колегії суддів, надіслані відповідачу пояснення та копії документів у своїй сукупності є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. З наявних матеріалів справи вбачається, що первинні документи, оформлені позивачем в рамках господарських відносин із контрагентом складені у відповідності до вимог законодавства та є первинними документами, які засвідчують факт виконання позивачем та його контрагентом господарських зобов`язань та настання першої події. Крім того, зібраними у справі доказами підтверджуються обставини щодо направлення на вимогу позивача разом із поясненнями первинних документів щодо товарних залишків/ресурсів наявність яких надавала змогу позивачу провадити господарську діяльність у заявлених обсягах. Доказів наявності ознак фіктивності в діяльності контрагента позивача, нікчемності або недійсності угод укладених позивачем з вказаним контрагентом або відсутності реального характеру цієї операції матеріали справи не містять, а відповідачем таких доказів до суду не надано. Стосовно ж доводів апеляційної скарги, які стосуються зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкові накладні, складені позивачем датою подання її на реєстрацію, то колегія суддів зазначає наступне. Дискреційні повноваження - це комплекс прав і зобов`язань представників влади як на державному, так і на регіональному рівнях, у тому числі представників суспільства, яких уповноважили діяти від імені держави чи будь-якого органу місцевого самоврядування, що мають можливість надати повного або часткового визначення і змісту, і виду прийнятого управлінського рішення. Тобто дискреційні повноваження - це законодавчо встановлена компетенція владних суб`єктів, яка визначає ступінь самостійності її реалізації з урахуванням принципу верховенства права; ці повноваження полягають в застосуванні суб`єктами адміністративного розсуду при здійсненні дій і прийнятті рішень. Отже, у разі відсутності у суб`єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, та встановлення у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов`язання судом суб`єкта прийняти рішення конкретного змісту не можна вважати втручанням у дискреційні повноваження, адже саме такий спосіб захисту порушеного права є найбільш ефективним та направлений на недопущення свавілля в органах влади. Відповідно до Рекомендацій Ради Європи № R(80)2 щодо здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятих Кабінетом Міністрів 11.03.1980 на 316-й нараді, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин. Тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він уважає найкращим за конкретних обставин, та яке захистить або відновить порушене право. Водночас, адміністративний суд під час розгляду та вирішення публічно-правових спорів перевіряє, чи рішення суб`єкта владних повноважень прийняте у межах законної дискреції. Відповідно до правил правозастосування практики Європейського суду з прав людини, суд не може своїм рішенням підмінити рішення суб`єкта владних повноважень. Крім того, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення. Пунктами 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010, передбачено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням. Отже, обов`язок щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкової накладної, поданої позивачем покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику - ДПС України. При цьому судом ураховано , що відсутність реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних впливає на правовий стан платників податків. Покупець товарів позбавляється права на формування податкового кредиту за рахунок відповідних сум, а продавець може зазнати небажаних для нього наслідків у вигляді проведення його позапланової перевірки. Таким чином, законодавством не передбачений інший ефективний спосіб захисту порушеного права у спірних правовідносинах, відмінний від зобов`язання ДПС зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, у зв`язку з чим, суд дійшов висновку про обґрунтованість заявленого позивачем способу захисту права, порушеного оскаржуваними рішеннями. У даному випадку, задоволення позовної вимоги щодо зобов`язання ДПС зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну, фактичною датою її подання на реєстрацію є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений. Відповідно до пунктів 19 та 20 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються у день: 1) прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; 2) набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до Державної фіскальної служби відповідного рішення суду). У разі надходження до Державної фіскальної служби рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому, датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду (пункт 20 Порядку № 1246). Як наслідок, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про наявність правових підстав для задоволення позову у спосіб зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, подані для реєстрації позивачем податкові накладні. Таким чином, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи. Відповідно до статті 8 Конституції України, статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України та частини першої статті 17 Закону України від 23 лютого 2006 року «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави, та застосовує цей принцип з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. Європейський суд з прав людини в рішенні у справі «Гарсія Руїз проти Іспанії» (рішення від 21 січня 1999 року), зокрема, зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Європейської конвенції з прав людини і зобов`язує суди викладати підстави для своїх рішень, це не можна розуміти як вимогу давати докладну відповідь на кожний аргумент. Тому за наведених вище підстав, якими обґрунтовано судове рішення, суд не убачає необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, зазначені сторонами, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у цій справі. Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається. Колегія суддів зазначає, що підстави для перерозподілу та присудження судових витрат у даній справі - відсутні. Керуючись ст. 308, ст. 311, ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд, П О С Т А Н О В И В: Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення. Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 24 березня 2025 року у справі № 500/6006/25 залишити без змін. Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Головуючий суддя С. М. Шевчук судді Т. І. Боршовський С. П. Нос