Постанова КАС ВС № 320/35790/23

ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 28 квітня 2026 року м. Київ справа №320/35790/23 адміністративне провадження № К/990/49379/24 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача Юрченко В.П., суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В., розглянувши у порядку письмового провадження в касаційній інстанції адміністративну справу №320/35790/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ФЗ СОЛЮШІОНС" до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у м.Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 23 травня 2024 року (суддя Щавінський В.Р.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 листопада 2024 року (головуючий суддя Штульман І.В., судді: Заїка М.М., Черпак Ю.К.), УСТАНОВИВ: У жовтні 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю "ФЗ СОЛЮШІОНС" (далі також - позивач, Товариство) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у м.Києві (далі також - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0059955/0706 від 26 вересня 2023 року. Підставою звернення до суду із цим позовом слугувала незгода із висновком контролюючого органу про порушення позивачем частини третьої статті 13 Закону України від 21 червня 2018 року №2473-VIII «Про валюту і валютні операції» (далі - Закон №2473-VIII) та пункту 21 Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 02 січня 2019 року №5 внаслідок несвоєчасного надходження товару на територію України за зовнішньоекономічним контрактом, укладеним з компанією LENSER FILTRATION GMBH (Німеччина); несвоєчасного повернення валютних коштів за зовнішньоекономічним контрактом з компанією REITZ INDIA LTD (Індія). Позивач вважає, що поставка товару не відбулася у зв`язку з форс-мажорними обставинами, що підтверджуються сертифікатами про форс-мажорні обставини №5600-23-3513, №5600-23-3496, листами від контрагентів, в яких повідомлялося про неможливість виконання зобов`язань, передбачених договорами, у зв`язку з повномасштабним вторгненням російської федерації на територію України. Також Товариство зазначало, що контролюючим органом неправильно розраховано граничний строк надходження товару, граничний строк розрахунків та, як наслідок, неправильно визначено курс та суму простроченої заборгованості. Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 23 травня 2024 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 листопада 2024 року, адміністративний позов задоволено; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0059955/0706 від 26 вересня 2023 року. В ході розгляду справи судами встановлено, що ТОВ "ФЗ СОЛЮШІІОНС" (код ЄДРПОУ 39802167) є юридичною особою, яка зареєстрована відповідно до Закону України "Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань" та перебуває на обліку у ГУ ДПС у м. Києві. Співробітниками ГУ ДПС у м. Києві проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог валютного законодавства при розрахунках за зовнішньоекономічними контрактами №28/21 від 20 вересня 2021 року з нерезидентом REITZ INDIA LTD та №Н37548 від 16 вересня 2021 року з нерезидентом LENSER Filtration GmbH. За результатами перевірки складено акт від 26 червня 2023 року №46283/Ж5/26-15-07-06-03-19/39802167 (далі - акт перевірки), з якого вбачається, що під час перевірки контролюючим органом встановлено порушення позивачем частини третьої статті 13 Закону №2473-VIII та пункту 21 Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 02 січня 2019 року №5: несвоєчасне надходження товару у сумі 275009,60 євро (еквівалент 8967014,58 гривень) за контрактом №Н37548 від 16 вересня 2021 року з нерезидентом LENSER Filtration GmbH (Німеччина); несвоєчасне повернення валютних коштів на суму 65408,00 євро (еквівалент 2022552,72 гривень) за контрактом від 20 вересня 2021 року №28/21 з нерезидентом REITZ INDIA LTD (Індія). За результатами висновків акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення №0049327/0706 від 18 липня 2023 року, яким позивачу нараховано пеню за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності у розмірі 3437562,11 грн. Не погодившись з вказаним податковим повідомленням-рішенням, Товариство звернулося до Державної податкової служби України зі скаргою №23к-451 від 25 липня 2023 року, за результатами розгляду якої прийнято рішення №27851/6/99-00-06-01-02-06, яким скаргу позивача частково задоволено. На підставі акту перевірки та з урахуванням рішення ДПС №27851/6/99-00-06-01-02-06 від 20 вересня 2023 року контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення №0059955/0706 від 26 вересня 2023 року, яким позивачу нараховано пеню за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності у розмірі 3420297,53 грн. Вважаючи таке податкове повідомлення-рішення протиправним, Товариство звернулося до суду з цим позовом. Проаналізувавши визначення форс-мажорних обставин, наведене у статті 14-1 Закону України від 02 грудня 1997 року №671/97-ВР «Про торгово-промислові палати в Україні» (далі - Закон №671/97-ВР), суд першої інстанції, з позицією якого погодився й апеляційний суд, дійшов висновку, що обставини, що мають місце на території України та які пов`язані з агресією російської федерації проти України, підпадають під визначення форс-мажорних обставин. Суди врахували сертифікати Рівненської Торгово-промислової палати №5600-23-3496 та №5600-23-3513 про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили), листи №REF36173 від 14 березня 2022 року (надісланий Товариству компанією REITZ INDIA LTD), від 09 березня 2022 року (надісланий позивачеві компанією LENSER FILTRATION GMBH), якими повідомлено про неможливість виконання умов контрактів у зв`язку із вторгненням російської федерації на територію України; Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, затверджений Наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 22 грудня 2022 року №309, відповідно до якого Запорізька область є територією, на якій ведуться бойові дії. У світлі таких обставин суди попередніх інстанцій визнали обґрунтованими доводи позивача, що в умовах введення воєнного стану в Україні були порушені логістичні зв`язки, тому доставка вантажу була ускладнена. Вирішуючи питання про наявність підстав для притягнення позивача до фінансової відповідальності, суди також врахували норму статті 112 ПК України та дійшли висновку, що у розглядуваному випадку оскаржуване податкове повідомлення-рішення було прийнято неправомірно. Також рішення судів першої та апеляційної інстанції обґрунтовано тим, що пеня за порушення резидентами строку розрахунків в іноземній валюті відповідно до вимог Податкового кодексу України з 01.01.2021 є одним із різновидів пені в розумінні приписів підпункту 14.1.162 пункту 14.1 статті 14 ПК України, а отже нарахування пені у період з 01.01.2021 суперечить положенням абз. 11 пункту 52-1 підрозділу XX «Перехідні положення» ПК України, яким передбачено, що пеня не нараховується у період з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України. З такими рішеннями судів попередніх інстанцій не погодився контролюючий орган та подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій у цій справі є неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, а саме - пункти 1 та 2 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України. Відповідач у касаційній скарзі зазначає, що судом апеляційної інстанції при прийнятті рішення не було враховано правових висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду від 23 липня 2024 року у справі № 240/25642/22. Так, контролюючий орган зазначає, що судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у постанові від 23 липня 2024 року у справі № 240/25642/22 сформулювала правовий висновок наступного змісту: пеня, що передбачена частиною п`ятою статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції», за порушення строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, у період дії карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (СОVID-19), застосовується на загальних підставах і на таку не поширюються положення абзацу 11 пункту 52-1 підрозділу XX «Перехідні положення» ПК України. Також, на переконання контролюючого органу, надані Товариством сертифікати ТПП про форс-мажорні обставини не містять належним чином підтверджену інформацію щодо неможливості завершення окремих операцій з імпорту товарів по зовнішньоекономічним контрактам від 16.09.2021 та від 20.09.2021, а у позові відсутні обґрунтування наявності причинно-наслідкового зв`язку між збройною агресією російської федерації та неможливістю виконання конкретного зобов`язання, відсутність альтернативних можливостей виконання такого зобов`язання. Зазначає, що сертифікати ТПП були видані після завершення перевірки; підтвердження форс-мажорних обставин може бути засвідчено лише сертифікатом ТПП України, а не регіональної ТПП. Зауважує, що вже після отримання позивачем листа від компанії LENSER FILTRATION GMBH, в якому остання повідомила про неможливість виконання своїх зобов`язань щодо поставки товару, Товариством за контрактом від 16.09.2021 було здійснено ще три перекази коштів на виконання умов договору. Не обґрунтовано Товариством і те, яким чином воєнний стан на території України вплинув на вчасність здійснення банківської операції щодо повернення передплати за контрактом від 20.09.2021. Верховний Суд ухвалою від 22 січня 2025 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Головного управління ДПС у м.Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 23.05.2024 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20.11.2024 у цій справі. Товариство у відзиві на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечило, вважаючи їх безпідставними, та просить рішення судів попередніх інстанцій залишити без змін, як законні та обґрунтовані. Справа надійшла до Верховного Суду 17 квітня 2026 року (супровідний лист Київського окружного адміністративного суду від 16 квітня 2026 року №03-36/8009/2026). Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, виходить з такого. Щодо висновків судів попередніх інстанцій, що пеня, нарахована за порушення резидентами строку розрахунків в іноземній валюті, з 01.01.2021 є одним із різновидів пені в розумінні приписів підпункту 14.1.162 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, та, відповідно, на неї розповсюджується дія положення абзацу 11 пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, який передбачає, що з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню. Тобто, суди констатували безпідставність нарахування в період дії карантину пені, що передбачена статтею 13 Закону України «Про валюту і валютні операції», за порушення граничних строків розрахунків в іноземній валюті. З преамбули Закону України «Про валюту і валютні операції» вбачається, що такий є спеціальним законом, який визначає правові засади здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду, права та обов`язки суб`єктів валютних операцій і уповноважених установ та встановлює відповідальність за порушення ними валютного законодавства. Статтею 13 вказаного Закону врегульовано особливості встановлення граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів. Зокрема, частиною першої статті 13 встановлено, що Національний банк України має право встановлювати граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів. Згідно частини другої вказаної статті у разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з експорту товарів грошові кошти підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України у строки, зазначені в договорах, але не пізніше строку та в обсязі, встановлених Національним банком України. Строк виплати заборгованості обчислюється з дня митного оформлення продукції, що експортується, а в разі експорту робіт, послуг, прав інтелектуальної власності та (або) інших немайнових прав - з дня оформлення у письмовій формі (у паперовому або електронному вигляді) акта, рахунка (інвойсу) або іншого документа, що засвідчує їх надання. Частиною п`ятою статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» встановлена відповідальність за порушення встановлених строків розрахунків, а саме порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару). Отже, за порушення граничних строків розрахунків, що встановлюються Національним банком України встановлено відповідальність у вигляді пені. Відповідно до частини першої статті 11 Закону України «Про валюту і валютні операції» (далі - Закон № 2473-VIII) валютний нагляд в Україні здійснюється органами валютного нагляду та агентами валютного нагляду. Органами валютного нагляду відповідно до цього Закону є Національний банк України та центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику. Органи валютного нагляду в межах своєї компетенції здійснюють нагляд за дотриманням резидентами та нерезидентами валютного законодавства (частина четверта статті 11 Закону № 2473-VIII). Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, здійснює валютний нагляд за дотриманням резидентами (крім уповноважених установ) та нерезидентами вимог валютного законодавства (частина шоста статті 11 Закону України «Про валюту і валютні операції»). Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, за результатами перевірки стягує у встановленому законом порядку з резидентів пеню, передбачену частиною п`ятою цієї статті (часина восьма статті 13 Закону № 2473-VIII). Підпунктом 19-1.1.4 пункту 19-1.1 статті 19-1 Податкового кодексу України встановлено, що на контролюючі органи покладено функцію зі здійснення контролю за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті. Відповідно до підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, застосування штрафних (фінансових) санкцій та нарахування пені, у тому числі за порушення, у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган. Отже, контролюючий (податковий) орган здійснює контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті та у разі встановлення порушень таких строків нараховує пеню у визначених розмірах. При цьому суд зазначає, що хоча положеннями Закону № 2473-VIII не врегульовано процедуру прийняття рішення про нарахування пені, як виду адміністративно - господарської санкції за порушення строків проведення розрахунків в іноземній валюті, а такий порядок унормований положеннями Податкового кодексу України, проте це не означає, що правовідносини у сфері здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду стають частиною законодавства щодо справляння податків і зборів та на них розповсюджуються всі положення Податкового кодексу України. Закон № 2473-VIII та Податковий кодекс України регулюють різні сфери державної політики. Підстави для ототожнення пені, яка застосовується у податкових правовідносинах, із пенею, яка застосовується у сфері валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду (за порушення строків надходження валютної виручки за операціями з експорту та імпорту товарів, відповідальність за яке встановлено статтею 13 Закону № 2473-VIII) - відсутні. Закон України «Про валюту і валютні операції» розмежовує заходи впливу, до яких віднесено штрафні санкції і штрафи, які передбачені статтею 14 вказаного Закону, та пеню за порушення строків розрахунків в іноземній валюті, нарахування якої врегульовано статтею 13 Закону № 2473-VIII. Частинами першою-третьою статті 3 Закону України «Про валюту і валютні операції» передбачено, що відносини, які виникають у сфері здійснення валютних операцій, валютного регулювання і валютного нагляду, регулюються Конституцією України, цим Законом, іншими законами України, а також нормативно-правовими актами, прийнятими відповідно до цього Закону. Питання здійснення валютних операцій, основи валютного регулювання та нагляду регулюються виключно цим Законом. Зміна положень цього Закону здійснюється виключно шляхом внесення змін до цього Закону. Зміна положень цього Закону може здійснюватися виключно окремими законами про внесення змін до цього Закону. У разі якщо положення інших законів суперечать положенням цього Закону, застосовуються положення цього Закону. Таким чином, Суд дійшов до висновку, що спірні правовідносини є специфічними та врегульовані спеціальним Законом України «Про валюту і валютні операції», і саме норми вказаного Закону підлягають застосуванню, зокрема і в питанні нарахування пені за порушення строків розрахунків в іноземній валюті. Так, дійсно, відповідно до абз. 11 пункту 52-1 підрозділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України протягом дії карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID- 19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню, проте така застосовна у сфері справляння податків і зборів та не підлягає застосуванню у сфері регулювання валютних правовідносин. Крім того, зміни до положень Закону України «Про валюту і валютні операції» здійснюються виключно шляхом внесення змін до цього Закону. Однак до Закону № 2473-VIII не вносились норми, які б дозволяли не застосовувати пеню (звільняли від застосування пені) за порушення строку розрахунків в іноземній валюті у період дії карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID- 19). При цьому Суд зауважує, що маючи на меті звільнити суб`єктів господарювання, які вчинили правопорушення, у вигляд порушення строків розрахунків, від відповідальності у вигляді пені законодавець вносить відповідні зміни саме до Закону України «Про валюту і валютні операції». Так, Законом України № 2260-IX від 12.05.2022 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» статтю 16 Закону України «Про валюту і валютні операції» доповнено пунктом 13 такого змісту: "13. Відповідальність, передбачена частиною п`ятою статті 13 цього Закону, не застосовується до резидентів - суб`єктів господарювання, що вчинили відповідне правопорушення, якщо імпортні операції не можуть бути завершені внаслідок дії постанови Кабінету Міністрів України «Про застосування заборони ввезення товарів з Російської Федерації» від 9 квітня 2022 року №

426. Тобто, у разі якби законодавець мав на меті звільнити суб`єктів господарювання від відповідальності шляхом не нарахування (не застосування) пені під час дії карантину (COVID- 19), відповідні зміни (чи обмеження в застосуванні) були б внесені саме до Закону України «Про валюту і валютні операції», проте таких змін внесено не було. З огляду на наведене, що висновок, що дія положення абз. 11 п. 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, який передбачає не нарахування пені протягом дії карантину, розповсюджується і на пеню за порушення строків розрахунків, що передбачена частиною п`ятою Закону України «Про валюту і валютні операції», є помилковим. В постанові від 23 липня 2024 року у справі № 240/25642/22 Верховний Суд зазначив про необхідність відступлення від висновків, викладених у постановах Верховного Суду від 15 лютого 2024 року у справі № 420/1538/23, від 28 березня 2024 року у справі № 380/17879/22, від 13 травня 2024 року у справі № 420/11208/23, та сформулював правовий висновок відносно непоширення положень абзацу 11 пункту 52-1 підрозділу XX «Перехідні положення» ПК України на застосування пені, що передбачена частиною п`ятою статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» за порушення строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID- 19). Колегія суддів зауважує, що на момент ухвалення судом апеляційної інстанції рішення у цій справі правова позиція щодо непоширення положень абзацу 11 пункту 52-1 підрозділу XX «Перехідні положення» ПК України на застосування пені, що передбачена частиною п`ятою статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» була сформована, проте помилково не була врахована судом апеляційної інстанції. Відтак, висновки судів попередніх інстанцій, що дія положення абз. 11 п. 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, який передбачає не нарахування пені протягом дії карантину, розповсюджується і на пеню за порушення строків розрахунків, що передбачена частиною п`ятою Закону України «Про валюту і валютні операції», є помилковим. З огляду на викладене, доводи контролюючого органу про застосування судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні норми права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, знайшли своє підтвердження. Щодо обставин, які слід розглядати як форс-мажорні (обставини непереборної сили). Стаття 14-1 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні» передбачає, що Торгово-промислова палата України та уповноважені нею регіональні торгово-промислові палати засвідчують форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) та видають сертифікат про такі обставини протягом семи днів з дня звернення суб`єкта господарської діяльності за собівартістю. Сертифікат про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) для суб`єктів малого підприємництва видається безкоштовно. Форс-мажорними обставинами (обставинами непереборної сили) є надзвичайні та невідворотні обставини, що об`єктивно унеможливлюють виконання зобов`язань, передбачених умовами договору (контракту, угоди тощо), обов`язків згідно із законодавчими та іншими нормативними актами, а саме: загроза війни, збройний конфлікт або серйозна погроза такого конфлікту, включаючи але не обмежуючись ворожими атаками, блокадами, військовим ембарго, дії іноземного ворога, загальна військова мобілізація, військові дії, оголошена та неоголошена війна, дії суспільного ворога, збурення, акти тероризму, диверсії, піратства, безлади, вторгнення, блокада, революція, заколот, повстання, масові заворушення, введення комендантської години, карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України, експропріація, примусове вилучення, захоплення підприємств, реквізиція, громадська демонстрація, блокада, страйк, аварія, протиправні дії третіх осіб, пожежа, вибух, тривалі перерви в роботі транспорту, регламентовані умовами відповідних рішень та актами державних органів влади, закриття морських проток, ембарго, заборона (обмеження) експорту/імпорту тощо, а також викликані винятковими погодними умовами і стихійним лихом, а саме: епідемія, сильний шторм, циклон, ураган, торнадо, буревій, повінь, нагромадження снігу, ожеледь, град, заморозки, замерзання моря, проток, портів, перевалів, землетрус, блискавка, пожежа, посуха, просідання і зсув ґрунту, інші стихійні лиха тощо. У постанові від 21 липня 2021 року (справа №912/3323/20) Верховний Суд виснував, що надзвичайними є ті обставини, настання яких не очікується сторонами при звичайному перебігу справ. Під надзвичайними можуть розумітися такі обставини, настання яких добросовісний та розумний учасник правовідносин не міг очікувати та передбачити при прояві ним достатнього ступеня обачливості. Невідворотними є обставини, настанню яких учасник правовідносин не міг запобігти, а також не міг запобігти наслідкам таких обставин навіть за умови прояву належного ступеня обачливості та застосуванню розумних заходів із запобігання таким наслідкам. Ключовим є те, що непереборна сила робить неможливим виконання зобов`язання в принципі, незалежно від тих зусиль та матеріальних витрат, які сторона понесла чи могла понести. За визначенням, наведеним у частині другій статті 14-1 Закону України «Про торгово-промислові палати», законодавець до форс-мажорних обставин відніс, серед іншого, загальну військову мобілізацію, військові дії, оголошену та неоголошену війну. Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженого Законом України від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, на підставі пропозиції Ради національної безпеки і оборони України, відповідно до пункту 20 частини першої статті 106 Конституції України, Закону України «Про правовий режим воєнного стану» в Україні введено воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року строком на 30 діб, у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації проти України. В подальшому строк дії воєнного стану неодноразово продовжувався і останній триває і досі. Отже, враховуючи визначення, наведене у частині другій статті 14-1 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні», суд касаційної інстанції погоджується із доводом позивача, що введення в Україні з 24 лютого 2022 року воєнного стану є форс-мажорною обставиною, яка в повній мірі відповідає ознакам надзвичайності і невідворотності. Поряд із цим усталеною є практика Верховного Суду, що форс-мажорні обставини не мають преюдиційного (заздалегідь встановленого) характеру. У разі їх виникнення сторона, яка посилається на дію форс-мажорних обставин, повинна довести їх наявність не тільки самих по собі, але і те, що вони були форс-мажорними саме для цього конкретного випадку (зокрема, але не виключно постанови Верховного Суду від 16 липня 2019 року у справі №917/1053/18, від 25 січня 2022 року у справі №904/3886/21, від 18 січня 2024 року у справі № 914/2994/22). Верховний Суд також неодноразово вказував (постанови від 05 грудня 2023 року у справі №917/1593/22, від 18 січня 2024 року у справі № 914/2994/22, від 19 серпня 2022 року у справі №908/2287/17 тощо), що підтвердженням існування форс-мажорних обставин є відповідний сертифікат Торгово-промислової палати України чи уповноваженої нею регіональної ТПП. Водночас, сертифікат Торгово-промислової палати України не є єдиним доказом існування форс-мажорних обставин; обставина форс-мажору має оцінюватись судом з урахуванням встановлених обставин справи та у сукупності з іншими доказами. Саме суд повинен на підставі наявних у матеріалах справи доказів встановити, чи дійсно такі обставини, на які посилається сторона, є надзвичайними і невідворотними, що об`єктивно унеможливили належне виконання стороною свого обов`язку. Аналогічні за змістом висновки висловлювались Верховним Судом і в постановах від 21 вересня 2022 року у справі №911/589/21, від 16 липня 2019 року у справі №917/1053/18, на які посилається скаржник у касаційній скарзі. У постановах від 05 жовтня 2023 року у справі №520/14773/21, від 19 серпня 2022 року у справі №818/2429/18, від 17 червня 2020 року у справі №812/677/17, від 03 вересня 2019 року у справі №805/1087/16 Верховний Суд зазначив, що має встановлюватися (доводитися) вплив обставин непереборної сили, засвідчених відповідними сертифікатами ТПП України, на неможливість платника податку належним чином виконувати свої зобов`язання і на зміну його економічного стану цими форс-мажорними обставинами. Ці фактори мають перебувати у причинно-наслідковому зв`язку. З наведених вище підходів слідує, шо саме по собі існування форс-мажорної обставини (обставини непереборної сили) ще не є свідченням того, що безпосередньо вона вплинула на неможливість виконання особою певного зобов`язання за договором чи обов`язку, передбаченого законодавчими та іншими нормативними актами. Такий зв`язок має доводитись як шляхом надання сертифіката (довідки) Торгово-промислової палати України чи уповноваженої нею регіональної ТПП, так і інших належних доказів, що можуть це підтвердити. У цій справі Товариство посилалося на наявність форм-мажорних обставин (повномасштабне вторгнення російської федерації на територію України), які перешкоджали виконанню умов зовнішньоекономічних контрактів, що підтверджується, зокрема, сертифікатами Рівненської ТПП, вважаючи, що ці документи мали б оцінюватись як довідка уповноваженої організації (органу) країни розташування сторони зовнішньоекономічного договору (контракту) або третьої країни відповідно до умов цього договору (контракту) у розумінні частини шостої статті 13 Закону №2473-VIII. Натомість контролюючий орган вказував, що такі сертифікати не можуть братися до уваги, оскільки вони були отримані вже після проведення перевірки. Окрім того, зауважив, що лише сертифікат ТПП України може підтвердити наявність форс-мажорних обставин. З приводу прийнятності сертифікатів, виданих регіональною торгово-промисловою палатою, суд касаційної інстанції зазначає наступне. Пункт 4 Регламенту ТПП врегульовує питання розмежування компетенції ТПП України та регіональних ТПП. Відповідно до підпункту 4.1 вказаного пункту Торгово-промислова палата України відповідно до ст. 14 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні» здійснює засвідчення форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) з усіх питань договірних відносин, інших питань, а також зобов`язань/обов`язків, передбачених законодавчими, відомчими нормативними актами та актами органів місцевого самоврядування, крім договірних відносин, в яких сторонами уповноваженим органом із засвідчення форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) визначено безпосередньо регіональну ТПП. За правилами підпункту 4.2 пункту 4 Регламенту ТПП ТПП України уповноважує регіональні ТПП засвідчувати форс-мажорні обставини з усіх питань, що належать до компетенції ТПП України, за винятком засвідчення форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), що стосуються зобов`язань за: - умовами зовнішньоторговельних угод і міжнародних договорів України; - умовами зовнішньоекономічних договорів, контрактів, типових договорів, угод, в яких безпосередньо передбачено віднесення такої функції до компетенції ТПП України; - умовами договорів, контрактів, типових договорів, угод між резидентами України, в яких безпосередньо передбачено віднесення такої функції до компетенції ТПП України. Із змісту указаного нормативно-правового акта слідує, що регіональна ТПП не може засвідчувати форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили), що стосуються зобов`язань за умовами, зокрема, зовнішньоекономічних контрактів, в яких безпосередньо передбачено, що таке засвідчення здійснює лише ТПП України. В свою чергу, ТПП України не може засвідчувати такі обставини щодо тих договірних відносин, де сторони прямо передбачили, що таке засвідчення здійснює безпосередньо регіональна ТПП. Відповідно до умов контракту №28/21 від 20 вересня 2021 року підтвердженням настання форс-мажорних обставин є свідоцтво, видане Торговою Палатою країни Продавця або Покупця; за контрактом №Н37548 від 16 вересня 2021 року підтвердженням форс-мажорних обставин є сертифікат, виданий відповідною Торговою палатою. Отже, за змістом укладених контрактів слідує, що сторони не конкретизували, яка саме ТПП може засвідчити настання форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) у випадку їх настання. Більше того, суд касаційної інстанції враховує, що ТПП України 25 лютого 2022 року прийнято розпорядження №3 «Про процедуру засвідчення форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) у період дії воєнного стану на території України», пунктом 2 якого установлено, що тимчасово, на період дії воєнного стану на території України до припинення або скасування воєнного стану на території України, уповноважені регіональні торгово-промислові палати (зокрема, Харківська ТПП) мають право за зверненнями суб`єктів господарської діяльності та фізичних осіб засвідчувати форс-мажорні обставини з усіх питань, що належать до компетенції ТПП України, в тому числі передбачених пунктом 4.2 Регламенту засвідчення Торгово-промисловою палатою України та регіональними торгово-промисловими палатами форс-мажорних обставин, який затверджено Рішенням Президії ТПП України від 18 грудня 2014 року за №44 (5), із змінами та доповненнями. Таким чином, ТПП України з 25 лютого 2022 року уповноважила відповідні, визначені у переліку, регіональні ТПП, серед яких вказана і Рівненська ТПП, на засвідчення усіх питань, що належать до компетенції ТПП України. Отже, сертифікати Рівненської ТПП можуть розглядатись як такі, що засвідчують настання форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) за спірними контрактами, але у сукупності з іншими належними доказами, що можуть це підтвердити. Та обставина, що вказані сертифікати видані після проведення перевірки, не впливає на встановлені у них обставини, що форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) тривали з 29 березня 2022 року по 12 травня 2023 (сертифікат №5600-23-3496), з 09 березня 2022 року по 30 січня 2023 року (сертифікат №5600-23-3513). У цій справі позивач, обґрунтовуючи підстави для зупинення перебігу строків розрахунків за операціями з імпорту товарів, посилався, окрім сертифікатів, виданих Рівненською ТПП, також на сукупність інших доводів і доказів, наданих на підтвердження факту настання форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), які перешкодили належному виконанню вимог Закону №2473-VIII. Сукупність таких обставин поряд із сертифікатами Рівненської ТПП слугувала підставою для ухвалення судами попередніх інстанцій рішень про задоволення позову. Так, за результатами дослідження контракту №28/21 від 20 вересня 2021 року судами встановлено, що продавець - REITZ INDIA LTD мав поставити товар за умовами DAT м. Запоріжжя (пункт 2.1, 3.6 Контракту). За загальним правилом DAT - означає, продавець виконав своє зобов`язання з постачання тоді, коли він надав покупцеві товар, випущений в митному режимі експорту та готовий до розвантаження з транспортного засобу, який прибув у вказане місце призначення. Також з умов контракту вбачається, що поставка здійснюється морським сполученням, що підтверджується наявністю "коносаменту" (пункт 3.3, 5.1 Контракту). З пункту 6.1 Контракту встановлено, що одним із видів форс-мажорних обставин є війна. Судами досліджено лист №REF36173 від 14 березня 2022 року, відповідно до якого REITZ INDIA LTD повідомляє, що не може доставити обладнання на умовах DAP-Україна у зв`язку з незаконним вторгненням Росії в Україну. В подальшому передплата від REITZ INDIA LTD була повернута позивачу, що фактично призвело до розірвання контракту. Факт повернення коштів сторонами не заперечувався. Також судами констатовано, що відповідно до пункту 8.1 Контракту №Н37548 однією з форс-мажорних обставин є війна. Зі змісту листа від 09 березня 2022 року суди встановили, що у зв`язку з оголошенням воєнного стану в Україні, незаконного вторгнення Росії в Україну та відповідного Указу Президента України від 24 лютого 2022 року №64/2022 про введення воєнного стану на всій території Україні, та визнання форс-мажорних обставин в Україні, компанія LENSER FILTRATION GMBH бачить великі ризики виробництва та постачання продукції на користь ТОВ "ФЗ СОЛЮШІОНС", в зв`язку з чим компанією прийнято рішення припинити виробництво та подальшу обробку замовлення. Окрім того, судами враховано, що відповідно до Переліку територій на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, затвердженого Наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 22 грудня 2022 року №309, вбачається, що Запорізька область є територією на якій ведуться бойові дії. Стосовно посилань відповідача на те, що після отримання листа від компанії LENSER FILTRATION GMBH про неможливість виконання умов контракту від 16.09.2021 позивачем було здійснено ще три перекази коштів на виконання умов такого контракту, то колегія суддів звертає увагу на додаткові угоди №1, №2, №3 та №4 до контракту від 16.09.2021, які були укладені після отримання вказаного листа, відповідно до яких сторони намагалися досягти виконання зобов`язань щодо поставки товару. Суд касаційної інстанції вважає доцільним врахування таких обставин при вирішенні судами питання, чи дійсно форс-мажорна обставина (обставина непереборної сили) (у спірному випадку - це введення в Україні воєнного стану внаслідок збройної агресії російської федерації) вплинула на можливість виконання зобов`язань платником податків. Врахувавши сертифікати Рівненської ТПП та інші доводи і докази, приведені позивачем, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, що військова агресія російської федерації проти України є форс-мажорною обставиною, яка напряму вплинула на можливість виконання Товариством вимог валютного законодавства у періоді, що перевірявся, а саме на виконання зобов`язань щодо поставки товарів за контрактами №Н37548 від 16 вересня 2021 року, №28/21 від 20 вересня 2021 року у встановлені законом граничні строки. Колегія суддів у цій справі не може не погодитись із таким висновком судів попередніх інстанцій. Щодо застосування до спірних правовідносин статті 112 ПК України, то суд касаційної інстанції зазначає, що на правовідносини, пов`язані з нарахуванням пені за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності на підставі Закону України «Про валюту і валютні операції» не поширюються визначені статтею 112 ПК України обставини звільнення особи від фінансової відповідальності. Підсумовуючи викладене, суд касаційної інстанції вважає, що суди першої та апеляційної інстанцій ухвалили правильне по суті рішення щодо задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0059955/0706 від 26 вересня 2023 року, проте з частково неправильним застосуванням норм матеріального права, а саме абзацу 11 пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, статті 112 ПК України у зв`язку з чим суд касаційної інстанції вважає за необхідне змінити рішення Київського окружного адміністративного суду від 23 травня 2024 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 листопада 2024 року щодо мотивів їх ухвалення у цій частині. В іншій частині рішення судів попередніх інстанцій підлягають залишенню без змін. Згідно із статтею 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права. Не може бути скасовано правильне по суті і законне судове рішення з мотивів порушення судом норм процесуального права, якщо це не призвело і не могло призвести до неправильного вирішення справи. Відповідно до частини першої статті 351 КАС України суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права. Зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частин (частина четверта статті 351 КАС України). Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 351, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд УХВАЛИВ: Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м.Києві задовольнити частково. Рішення Київського окружного адміністративного суду від 23 травня 2024 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 листопада 2024 року змінити, виклавши їх мотивувальну частину в редакції цієї постанови. В іншій частині рішення Київського окружного адміністративного суду від 23 травня 2024 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 листопада 2024 року залишити без змін. Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення і не оскаржується. СуддіВ.П. Юрченко Л.І. Бившева В.В. Хохуляк