Постанова Шостий апеляційний адміністративний суд № 580/11952/25

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа № 580/11952/25 Суддя (судді) першої інстанції: Віталіна ГАЙДАШ ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 22 квітня 2026 року м. Київ Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: Судді-доповідача: Ключковича В.Ю. Суддів: Беспалова О.О., Вівдиченко Т.Р., за участю: секретаря судового засідання Кузьмука Б.І., розглянувши відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 8 січня 2026 року у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправними та скасування рішення, В С Т А Н О В И В: У жовтні 2025 року до Черкаського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Черкаській області, в якому просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення: - від 29.08.2025 №15733/23-00-24-04-01 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності в сумі 416 355,00 грн; - від 29.08.2025 №15730/23-00-24-04-01 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності в сумі 5 100,00 грн; - від 29.08.2025 №15723/25-00-24-04-01 про донарахування податкових зобов`язань з податку па додану вартість за основним платежем 1 343 538,00 грн та штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в сумі 134 353,80 грн; - від 29.08.2025 №15727/23-00-24-04-01, яким нараховано штраф у розмірі 17 000,00 грн з податку па додану вартість; - від 29.08.2025 №15717/23-00-24-04-01 про донарахування податку на доходи фізичних осіб, що сплачується за результатами річного декларування за основним платежем 126 479,00 грн та штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в сумі 12 647,89 грн; - від 29.08.2025 №15719/23-00-24-04-01 про донарахування військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування за основним платежем 10 539,92 грн та штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі 1 053,97 грн; - від 29.08.2025 №15731/23-00-24-04-01 про донарахування акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизними товарами за основним платежем 127 462,78 грн та штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в сумі 127 46,27 грн; - вимогу про сплату про сплату боргу (недоїмки) від 29.08.2025 №Ф-15721/23- 00-24-04-01 в сумі 39 546,97 грн. Позовні вимоги мотивовано тим, що контролюючий орган помилково зазначив в акті перевірки про порушенням позивачем вимог податкового законодавства, так як під час проведення документальної перевірки ревізори не проводили повний аналіз діяльності ФОП ОСОБА_1 , а висновки акту перевірки не ґрунтуються на відповідних первинних документах, є перекрученими і такими, що не відображають реальних показників діяльності позивача. Під час перевірки податковими інспекторами проігноровано питання фактичного користування іншими співвласниками своїми частинами приміщення та наявність у них індивідуальних електролічильників, що є істотною обставиною для правильного визначення обсягів споживання, що призвело до прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень без повного та всебічного дослідження фактичних даних. Крім, того в акті перевірки не зазначено по яких об`єктах нерухомого майна позивача здійснювався розрахунок спожитої електроенергії та відповідно калькуляції собівартості, де було б враховано реальне споживання електроенергії підприємцем. Також позивачем вказано, що під проведення податкової перевірки надано залишки товарів з урахуванням податку на додану вартість, які становлять: 01.01.2019 - 530635,17 грн, 01.01.2020 - 641977,82 грн, 01.01.2021 - 657313,45 грн, 01.01.2022 - 717556,12 грн, 01.01.2023 - 740546,01 грн, 01.01.2024 - 821409,38 грн, 01.01.2025 - 609216,30 грн, в т.ч тютюнові вироби - 69 759,57 грн. Відтак, за даними платника податків, залишки ТМЦ станом на 01.01.2022 року складали саме 717 556,12 грн, а не як пораховано арифметичним методом податковим органом - 2 124 379,61 грн. Також позивачем наголошено на неприпустимості донарахування ПДВ у сумі 424 875,92 грн за грудень 2024 року розрахунковим методом, оскільки податковим органом, здійснено виключно на підставі арифметичної різниці, без встановлення: конкретних товарних позицій; дати та способу їх використання; документального підтвердження негосподарського використання саме у грудні 2024 року. Податкове законодавство України не передбачає можливості визначення податкових зобов`язань з ПДВ шляхом математичного балансового розрахунку без встановлення господарської операції. Відповідач під час проведення підрахунку залишків тютюнової продукції проводив її обрахунок виключно в межах календарного року, без коригування на суми (збільшення суми витрат на оплату продукції чи зменшення суми залишків продукції відповідного року) на суму реалізованого товару кінцевому споживачу, фактичну оплату за який постачальникам позивачем здійснено в попередньому році. Залишки тютюнової продукції були сформовані ревізором з помилками, неточностями та вибірково, що призвело до штучного завищення показників «залишки продукції» по кожному із років, заниження обсягів їх реалізації та, як наслідок, неправильного розрахунку суми разом, що вплинуло на невірні обрахунки. Надходження товару від постачальників позивачу повинно встановлюватися лише на підставі оформлених належним чином первинних документів - видаткових накладних. Податкові ж накладні, що зареєстровані в ЄРПН постачальниками товару позивачу, є підставою для обрахунку податку на додану вартість, адже реєструються відповідно абз. 1 п. 201.7 ст. 201 Податкового кодексу України на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку/ небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс). Тобто її реєстрація не є беззаперечним доказом фактичного отримання товару позивачем, а може свідчити лише про проведену передплату такого товару. Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 8 січня 2026 року позов задоволено повністю. Відповідач з таким рішенням суду першої інстанції не погодився та подав апеляційну скаргу, у якій просить скасувати рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 08.01.2026 у справі №580/11952/25 за позовом ФОП ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Черкаській області та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі. Свої вимоги мотивує тим, що рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 08.01.2026 винесене з порушенням норм матеріального права та процесуального права, саме: неповно з`ясовано судом обставини, що мають значення для справи; неправильно застосовано норми матеріального права (не застосовано закон, який підлягав застосуванню); безпідставно відмовлено у задоволенні клопотання відповідача про витребування доказів з позивача. Апелянт зазначив про те, що в матеріалах справи відсутні докази, які підтверджують наявність в приміщеннях магазинів ФОП ОСОБА_1 потужних охолоджуваних електроприладів, які працюють цілодобово; судом безпідставно відмовлено у задоволенні клопотання відповідача про витребування таких доказів з позивача. Відповідач вважає посилання суду на правову позицію Верховного Суду у постанові від 22.01.2020 у справі №300/91/19 безпідставним, оскільки спірні правовідносини у справі №580/11952/25 не є аналогічними з нею. Також відповідач вказав про те, що ФОП ОСОБА_1 не було притягнуто до юридичної відповідальності за «відсутність в розрахункових документах (фіскальних чеках) обов`язкових реквізитів передбачених Положенням №13» згідно податкових повідомлень-рішень від 09.11.2023 №0104850707 та №0104860707. Особа вважається притягнутою до юридичної відповідальності з моменту набрання законної сили рішенням уповноваженого органу про застосування заходів впливу. Тобто платники податків вважаються притягнутими до відповідальності з моменту узгодження податкових повідомлень рішень. Оскільки податкові повідомлення-рішення від 09.11.2023 №0104850707 та №0104860707 було скасовано в ході судового розгляду, вони не набули статусу узгоджених. Також у апеляційній скарзі відповідач повністю продублював зміст акту спірної перевірки № 11344/23-00-24-04-01/ НОМЕР_1 від 25 липня 2025 року. Ухвалами колегії Шостого апеляційного адміністративного суду від 17 лютого 2026 року та від 19 березня 2026 року відкрито апеляційне провадження та призначено розгляд даної справи у відкритому судовому засіданні на 22 квітня 2026 року о 11:30 год. 3 березня 2026 року позивач подав відзив на апеляційну скаргу, за змістом якого просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін. 7 та 8 квітня 2026 року відповідач подав клопотання про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції. 14 та 20 квітня 2026 року позивач подав клопотання про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції. Ухвалами колегії Шостого апеляційного адміністративного суду від 9 квітня 2026 року та від 21 квітня 2026 року означені клопотання сторін задоволено. Керуючись частинами 1 та 2 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права. Перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступних висновків. Відповідно до фактичних обставин справи, ОСОБА_1 зареєстрований фізичною особою-підприємцем та перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Черкаській області як платник податків і зборів. Головним управління ДПС у Черкаській області проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2019 по 31.12.2024, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2024. Результати перевірки оформлені актом від 25.09.2024 №11788/23-00-07-01-01/ НОМЕР_2 . В акті перевірки зазначено про порушення ФОП ОСОБА_1 вимог, зокрема: - п. 177.10 ст. 177 Податкового кодексу України; - п. 51.1 ст.51 та п. 176.2 «б» ст. 176 Податкового кодексу України; - п. 177.2, п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України, y результаті чого визначено занижену суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за період, що перевірявся, на суму 126 479 грн; - ст. 168, ст. 163, ст. 164, п. 161 підрозділу 10 Інших перехідних положень Податкового кодексу України, у результаті чого донараховано військовий збір на загальну суму 10 539,92 грн; - пп. 2 п. 1 ст. 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування», у результаті чого донараховано єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування на загальну суму 39 546,97 грн; - ст. 198. п. 198.5 ст. 198. п. 200.1 ст. 200 Податкового кодексу України, у результаті чого платником податку занижено суму податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету всього в сумі на загальну суму 1 343 538 грн; - п. 201.1. пункту 201.4, пункту 201.5. пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, у результаті чого встановлено відсутність реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму 8 061 226,64 грн, в т.ч. ПДВ 1 343 537,77 грн, по податкових накладних по товарах, які було використано не в господарській діяльності платника податків; - п.п. 214.1.4 11.214.1 ст.214. ст. 216.2 ст.216 та п.217.1 ст. 217 Податкового кодексу України, у результаті чого встановлено заниження акцизного податку на загальну суму 127 462,78 грн; - п. 1.2.11 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»; Не погоджуючись з висновками акту перевірки в частині фактичних обставин ФОП ОСОБА_1 подав заперечення до контролюючого органу. Листом ГУ ДПС у Черкаській області від 25.08.2025 №20439/6/23-00-24-04-10 заперечення до акту перевірки вирішено не враховувати, висновки акту перевірки залишено без змін. На підставі акту перевірки від 25.07.2025 №11344/23-00-24-04-01/ НОМЕР_1 відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення від 29.08.2025 №15730/23-00-24-04-01, №15723/25-00-24-04-01, №15727/23-00-24-04-01, №15717/23-00-24-04-01, №15719/23-00-24-04-01, №15731/23-00-24-04-01 та вимогу про сплату про сплату боргу (недоїмки) від 29.08.2025 №Ф-15721/23- 00-24-04-01. Позивач вважаючи, що вищевказані податкові повідомлення-рішення є протиправними та такими, що підлягають скасуванню, звернувся із цим адміністративним позовом до суду. Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши на підставі встановлених фактичних обставин справи правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов наступних висновків. Відповідно до пункту 6 частини 2 статті 296 Кодексу адміністративного судочинства України у апеляційній скарзі зазначаються обґрунтування вимог особи, яка подала апеляційну скаргу, із зазначенням того, у чому полягає неправильність чи неповнота дослідження доказів і встановлення обставин у справі та (або) застосування норм права. Відповідно до частини 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Відповідно до роз`яснень Постанови Пленуму ВАС України № 7 від 20.05.2013 «Про судове рішення в адміністративній справі», у разі часткового оскарження судового рішення суд апеляційної інстанції в описовій частині свого рішення повинен зазначити, в якій частині рішення суду першої інстанції не оскаржується, і при цьому не має права робити правові висновки щодо неоскарженої частини судового рішення. Рішення суду першої інстанції в частині, що не оскаржена особою, яка подала апеляційну скаргу, не може бути скасовано або змінено апеляційним судом. Відповідно до висновків Верховного Суду у справі № 2-814/10 від 20 вересня 2024 року, перегляд судового рішення у суді апеляційної інстанції відповідає принципу інстанційності судової системи та забезпечує виконання головного завдання «арреllatio» - дати новим судовим розглядом додаткову гарантію справедливості судового рішення, реалізації права на судовий захист. Ця гарантія полягає в тому, що сам факт другого розгляду дозволяє уникнути помилки, що могла виникнути при першому розгляді. Апеляція по суті є наданням новим судовим розглядом додаткової гарантії справедливості судового рішення, реалізації права на судовий захист. Пунктом 167.1 та п. 177.1 Податкового кодексу України (далі - ПК України) визначено, що ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів. Об`єктом оподаткування є чистий дохід та розраховується як різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю ФОП (п. 177.2 ПК України). Відповідно до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать, зокрема, інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в пп. 177.4.1-177.4.3 ПК України, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг. Порядок та підстави формування витрат звітного періоду затверджено Порядком ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, що затверджений наказом Міністерства доходів і зборів України 16.09.2013 №481. Відповідно до п. 6 Порядку, у графі 6 Книги відображається сума витрат, які документально підтверджені та безпосередньо пов`язані з отриманням доходу за підсумками дня. Платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та податкових зобов`язань, однак факт не ведення чи ведення з порушеннями Книги обліку доходів і витрат не позбавляє платника податків відносити такі суми до витрат. Тобто, за правилами ПК України підставою для віднесення до складу витрат сум витрат, понесених на придбання товарів (робіт, послуг), є сукупність таких умов, як реальне (фактичне) придбання товарів (робіт, послуг), використання придбаних товарів (робіт, послуг) у власній господарській діяльності, а також документальне підтвердження понесених витрат. За визначенням, наведеним у пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами. У справі, що розглядається, фізична особа-підприємець ОСОБА_1 перебуває на обліку у контролюючому органі та здійснює підприємницьку діяльність згідно наступних кодів КВЕД: код ЄДРПОУ 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; код ЄДРПОУ 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; код ЄДРПОУ 77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів 82.99 Надання інших допоміжних комерційних послуг. Відповідно до статті 51 Цивільного кодексу України до підприємницької діяльності фізичних осіб застосовуються нормативно-правові акти, що регулюють підприємницьку діяльність юридичних осіб, якщо інше не встановлено законом або не випливає із суті відносин. Статтею 320 Цивільного кодексу України передбачено, що власник має право використовувати своє майно для здійснення підприємницької діяльності, крім випадків, встановлених законом. Позивач має відповідний вид діяльності та у його власності перебуває нерухоме майно, яке частково передано в оренду іншим суб`єктам господарювання, тобто безпосередньо використовується у господарській діяльності позивача. Контролюючий орган покликається на те, що ФОП ОСОБА_1 не має права включати до витратної частини вартість електричної енергії, згідно договорів укладених із ПАТ «Черкасиобленерго», Драбівський район електричних мереж, Чорнобаївський район електричних мереж, код ЄДРПОУ 22800735, ТОВ «Черкасиенергозбут», код ЄДРПОУ 42474208. Так, згідно з пп. 2.1.2 п. 2.1 розділу 2 Акту спірної перевірки податковим органом встановлено, що ФОП ОСОБА_1 використовує у господарській діяльності нерухоме майно, перелік якого зазначено на аркуші 2 Акту перевірки, зокрема: нежитлове приміщення (магазин), яке розташоване за адресою: АДРЕСА_1 ; нежитлове приміщення (магазин), яке розташоване за адресою: АДРЕСА_2 ; нежитлове приміщення (магазин), яке розташоване за адресою: АДРЕСА_3 ; нежитлове приміщення, яке розташоване за адресою: АДРЕСА_4 . Податковими інспекторами зазначено про те, що приміщення за адресами: АДРЕСА_1 ; АДРЕСА_2 ; АДРЕСА_3 , використовуються ФОП ОСОБА_1 у господарській діяльності (стоїть відмітка «+»). Як вбачається з матеріалів справи, витрати по електроенергії за 2022 рік позивачем включено у декларацію у рядок «Інші витрати» в сумі 516 092 грн, за 2023 рік в сумі 1 169 101 грн включено у декларацію до «Інших витрат» в сумі 1 044 987 грн, за 2024 рік в сумі 1 410 263 грн включено у декларацію до «Інших витрат» в сумі 1 629 506 грн, при цьому збитки позивача за перевіряємий період фактично склали 1 006 018,00 грн, які не відображені у звітних податкових деклараціях, оскільки фізична особа-підприємець не може мати від`ємного значення. Наведене вказує на те, що позивач правомірно відніс суми витрат до рядка «Інші витрати» декларацій, згідно отриманих первинних документів та договорів укладених із ПАТ «Черкасиобленерго», Драбівський район електричних мереж, Чорнобаївський район електричних мереж, код ЄДРПОУ 22800735, ТОВ «Черкасиенергозбут», код ЄДРПОУ 42474208, що пов`язані з веденням господарської діяльності. Так, магазини позивача обладнані потужними охолоджуваними приладами, які працюють цілодобово, а тому виходячи з кількості, потужності електроприладів розташованих у приміщенні, розраховувати кількість спожитої електроенергії залежно від площі приміщення недоцільно (у тому числі з урахуванням часткової здачі в оренду приміщення іншим суб`єктам господарювання), адже такий розподіл не показує фактичний об`єм спожитої електроенергії. При цьому, податковими інспекторами в порушення Порядку №727 в Акті перевірки не зазначено інформації щодо проведених розрахунків визначення суми витрат на електроенергію в розмірі 702 661,09 грн, в т.ч. за 2022 рік завищення на суму 179 759,07 грн, за 2023 рік завищення на суму 497 144,76 грн та за 2024 рік завищення на суму 25 757,26 грн. У апеляційній скарзі апелянт наголосив на відсутності у матеріалах справи доказів, які підтверджують наявність в приміщеннях магазинів ФОП ОСОБА_1 потужних охолоджуваних електроприладів, які працюють цілодобово, та судом безпідставно відмовлено у задоволенні клопотання відповідача про витребування таких доказів з позивача. В частині таких доводів колегія суддів зазначає, що при вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Контролюючим органом не надано допустимих та достовірних доказів, а судом під час розгляду справи не було встановлено, що відомості, які містяться в первинних документах є неповними, недостовірними, суперечливими або такими ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом. Крім того, при вирішенні податкових спорів суд враховує презумпцію добросовісності платника податків за якою передбачається економічна виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника. За практикою Європейського суду з прав людини, викладеною, зокрема, у рішенні від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та «Вуліч проти Швеції», адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів, має саме податкове управління. Проаналізувавши зміст наведеної контролюючим органом у тексті акту перевірки податкової інформації, колегія суддів дійшла висновку про відсутність підстав вважати правомірними розрахунки визначення суми витрат на електроенергію в розмірі 702 661,09, оскільки дані висновки контролюючого органу зроблені без визначення обсягів споживання електроенергії. Таким чином, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що контролюючим органом протиправно визначено податок на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності в сумі 126 479,00 грн, військового збору в сумі 10 539,92 грн, єдиного соціального внеску в сумі 46 626,16 грн та податку на додану вартість, зокрема заниження задекларованих ФОП ОСОБА_1 та щодо ненарахування податкових зобов`язань по товарах, які було використано не в господарській діяльності платника податку (ненарахування податкових зобов`язань по електроенергії (порушення викладено в п.2.1.2 акту перевірки)), протягом періоду, що перевірявся, на загальну суму 4 296 113,89 грн, в т.ч податок на додану вартість 716 018,98 грн, у зв`язку з чим, оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 29 серпня 2025 року №15717/23-00-24-04-01 про донарахування податку на доходи фізичних осіб, що сплачується за результатами річного декларування за основним платежем 126 479,00 грн та штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в сумі 12 647,89 грн є протиправним та підлягає скасуванню. У апеляційній скарзі апелянт зазначив про неправомірність висновків суду щодо розрахунку сум товару, який використано не в господарській діяльності. У даній частині доводів судом враховано наступне. Порядок та підстави формування витрат звітного періоду затверджено Порядком ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, що затверджений наказом Міністерства доходів і зборів України 16.09.2013 №481. Відповідно до п. 6 Порядку, у графі 6 Книги відображається сума витрат, які документально підтверджені та безпосередньо пов`язані з отриманням доходу за підсумками дня. Платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та податкових зобов`язань, однак факт не ведення чи ведення з порушеннями Книги обліку доходів і витрат не позбавляє платника податків відносити такі суми до витрат. За правилами ПК України підставою для віднесення до складу витрат сум витрат, понесених на придбання товарів (робіт, послуг), є сукупність таких умов, як реальне (фактичне) придбання товарів (робіт, послуг), використання придбаних товарів (робіт, послуг) у власній господарській діяльності, а також документальне підтвердження понесених витрат. Фактичні обставини справи свідчать про те, що при розрахунку сум витрат податковими інспекторами здійснено віднімання від складу витрат податкового періоду вартість товарів, які є залишками на кінець звітного періоду, що є порушенням у формі неправильного застосування статті 177 ПК України, оскільки вказаною нормою не передбачено обов`язок платника податків формувати у складі витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, витрати лише того періоду, коли визнані доходи від реалізації товарів, робіт, послуг. Верховний Суд у постанові від 22 січня 2020 року у справі № 300/91/19 дійшов висновку про те, що застереження про те, що витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені, яке, в свою чергу, передбачено пунктом 7 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318, разом зі статтею 134 Податкового кодексу України (об`єкт оподаткування), не розповсюджується на позивача, як на фізичну особу-підприємця, що перебуває на загальній системі оподаткування, оскільки оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, визначається статтею 177 Податкового кодексу України. Отже, статтею 177 ПК України не передбачено обов`язок платника податків формувати у складі витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, витрати лише того періоду, коли визнані доходи від реалізації товарів, робіт, послуг. Згідно з пп. 17.1.3 п. 17.1 статті 17 ПК України платник податків має право обирати самостійно метод ведення обліку доходів і витрат. Частиною 3 статті 2 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" встановлено, що суб`єкти підприємницької діяльності, яким відповідно до законодавства і надано дозвіл на ведення спрощеного обліку доходів і витрат, ведуть бухгалтерський облік і подають фінансову звітність у порядку, встановленому законодавством про спрощену систему обліку і звітності. Таким чином, при розрахунку чистого доходу фізична особа-підприємець на загальній системі оподаткування не враховує витрати, пов`язані з отриманням доходу поточного року, оплата яких відбувається у наступному. Такі витрати будуть враховані при обчисленні чистого оподатковуваного доходу у тому звітному періоді, коли їх фактично поніс платник податку. З матеріалів перевірки встановлено, що на підставі первинних документів, накладних на поставку товарів, книг обліку розрахункових операцій платника та Z-звітів, даних чеків РРО, виписок банку, актів виконаних робіт, податкових накладних на поставку товарів, які складаються на підставі первинних документів, декларацій з ПДВ, податкових декларацій про майновий стан і доходи, декларацій з акцизного податку, уточнюючих розрахунків, актів списання, визначено станом на 31 грудня 2024 року вартість товарно-матеріальних цінностей, які було використано не в господарській діяльності платника податку та не перебувають на залишках у платника на суму 2 124 379,61 грн, ПДВ 424 875,92 грн: 442 195,98 грн (залишки товарно-матеріальних цінностей платника станом на 1 січня 2019 року) + 47 319 139,47 грн (загальний обсяг придбаного товару з урахуванням уточнюючих розрахунків) - 45 117 649,00 грн (обсяг реалізованого товару без торгової націнки) - 519 306,84 грн (залишки товарно-матеріальних цінностей платника станом на 31 грудня 2024 року) - 2 124 379,61 грн (обсяг залишків товарно-матеріальних цінностей станом на 31 січня 2024 року, які було використано не в господарській діяльності платника податку та не перебувають на залишках у платника, звідси ПДВ в сумі 424 875,92 грн). У акті перевірки також зазначено про те, що у зв`язку тим, що в ході перевірки не має можливості встановити конкретні періоди, в яких підлягають нарахуванню податкові зобов`язання з ПДВ згідно з п.п. «г» п. 198.5 ст. 198 ПК України по товарах, які були використані не в господарській діяльності платника податків, податкові зобов`язання з ПДВ, по товарах, використаних не в господарській діяльності платника податків протягом періоду з 1 січня 2019 року по 31 грудня 2024 року на суму 2 124 379,61 грн, ПДВ 424 875,92 грн, донараховано за результатами перевірки за грудень 2024 року суму ПДВ 424 875,92 грн. Разом з тим, обрахований залишок товарно-матеріальних цінностей у сумі 2 124 379,61 грн та нарахування на нього ПДВ в сумі 424 875,92 відповідає додатку до декларації про майновий стан і доходи позивача, відтак витрати на придбання товарно-матеріальних цінностей зазначені позивачем в декларації з податку на доходи фізичних осіб за 2019-2024 роки, що відповідає вищезазначеним положенням ПК України та первинним документам, які надавались до перевірки. Як вбачається зі змісту спірної перевірки та не заперечується апелянтом, підставою для формулювання висновків контролюючого органу про обсяг залишків нереалізованих товарно-матеріальних цінностей фактично слугувала лише інформація, надана самим платником. Однак, згідно з приписами п. п. 3 - 5 розділу II Порядку №727 акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Всупереч наведеним вимогам, Акт перевірки від 25 липня 2025 року №11344/23-00-24-04-01/2691410018 містить лише інформацію щодо обсягів придбання та реалізації товарно-матеріальних цінностей упродовж 2019 та 2024 років, однак механізму обчислення доходу платника у відповідному звітному періоді від реалізації товарно-матеріальних цінностей, як і розрахунку обсягів залишків товарно-матеріальних цінностей та суми грошового зобов`язання, як підсумку податкової перевірки, підтвердженого конкретними документами первинного бухгалтерського обліку, акт податкового органу не містить. Наведене свідчить про те, що під час проведення документальної перевірки з боку контролюючого органу не було вчинено належних дій щодо аналізу походження залишків товарно-матеріальних цінностей, що перебували на реалізації у ФОП ОСОБА_1 , їх обсягу та вартості, а встановлення податковими інспекторами невідповідності залишків товарно-матеріальних цінностей станом на 31 грудня 2024 року, які відображені позивачем у податковій звітності, здійснено без врахування їх руху у період з 1 січня 2019 року по 31 грудня 2024 року. Колегія суддів враховує, що доводи апелянта в даній частині зводяться лише до заперечення посилань суду першої інстанції на правову позицію Верховного Суду у постанові від 22 січня 2020 року у справі №300/91/19, однак останнім не спростовано подібність правовідносин. На підставі наведеного, судова колегія погоджує висновки суду першої інстанції щодо наявності достатніх правових підстав для скасування податкового повідомлення-рішення від 29 серпня 2025 року №15717/23-00-24-04-01, податкового повідомлення-рішення від 29 серпня 2025 року №15723/23-00-24-04-01 та податкового повідомлення-рішення від 29 серпня 2025 року №15727/23-00-24-04-01. У частині доводів апелянта щодо повторного притягнення позивача до відповідальності одного виду за вчинення одного і того самого податкового правопорушення, колегія суддів враховує таке. Відповідно до інформації системи зберігання і збору даних реєстраторів розрахункових операцій, обов`язкової звітності про використання РРО/ПРРО поданої платником, у тому числі почекової інформації встановлено відсутність в розрахункових документах (фіскальних чеках) обов`язкових реквізитів передбачених Положенням №13, а саме: цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої на загальну суму реалізованих товарів - 277 667,58 грн. Перевіркою інформації системи зберігання і збору даних реєстраторів розрахункових операцій: обов`язкової звітності про використання РРО/ПРРО, у тому числі копій розрахункових документів з фіскального серверу контролюючого органу встановлено факти продажу/реалізації підакцизних товарів та проведення вказаних розрахункових операцій, з порушенням використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (чек продажу від 30-09-2023 20:12:15 №181208, від 30-09-2023 19:28:56 №181197 та інші). Матеріалами справи підтверджено, що контролюючий орган у період з 11 жовтня 2023 року по 20 жовтня 2023 року проводив фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) з питань дотримання вимог законодавства з питань обліку товарних запасів, відображення обов`язкових реквізитів в розрахункових документах та фіскальних звітах, наявності документів, що підтверджують походження товарів, регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) за місцем фактичного провадження діяльності за адресою: АДРЕСА_5 , за період діяльності з 12 листопада 2022 року. За результатами проведеної перевірки працівниками ГУ ДПС у Черкаській області складено акт від 20 жовтня 2023 року №10604/23-00-07-07-01/ НОМЕР_1 . На підставі вищезазначеної перевірки контролюючим органом 9 листопада 2023 року винесено податкові повідомлення-рішення: №0104850707, яким до підприємця застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності в сумі 5 100 грн за платежем: штрафні санкції за порушення законод.про патентув., норм регул.обігу готівки та застос.реєстраторів (21080900); №0104860707 яким до підприємця застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності в сумі 416 335,00 грн за платежем: штрафні санкції за порушення законод.про патентув., норм регул.обігу готівки та застос.реєстраторів (21080900). Не погоджуючись із даними податковими повідомленнями-рішеннями ФОП ОСОБА_1 оскаржив їх до суду та постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 серпня 2024 року у справі №580/943/24 визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 09 листопада 2023 року № 0104850707, № 0104860707. Наведене свідчить про те, що контролюючим органом вже було притягнуто ФОП ОСОБА_1 до відповідальності за порушення: «відсутність в розрахункових документах (фіскальних чеках) обов`язкових реквізитів передбачених Положенням №13, а саме: цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої на загальну суму реалізованих товарів - 277 667,58 грн та проведення вказаних розрахункових операцій, з порушенням використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (чек продажу від 30-09-2023 20:12:15 №181208, від 30-09-2023 19:28:56 №181197» шляхом винесення вищезазначених податкових повідомлень-рішень від 9 листопада 2023 року. Згідно з ст. 61 Конституції України ніхто не може бути двічі притягнений до юридичної відповідальності одного виду за одне й те саме правопорушення. Згідно пункту 112.4 статті 112 Податкового кодексу України особа не може бути притягнута двічі до відповідальності одного виду за вчинення одного і того самого податкового правопорушення. Підставою для притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення та стягнення штрафу є податкове повідомлення-рішення, що відповідає вимогам, визначеним пунктом 58.1 статті 58 цього Кодексу (пункт 112.4 статті 112 Податкового кодексу України). З огляду на те, що раніше проведена фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 вже охоплювала відповідний реєстр чеків, які також були предметом фактичної перевірки та за результатами перевірки винесені податкові повідомлення рішення від 9 листопада 2023 року №0104850707 та №0104860707, правомірність винесення яких спростована судом, відтак позивач не може двічі притягуватись до юридичної відповідальності одного виду за одне й те саме правопорушення, що вірно виснував суд першої інстанції. При цьому, апелянтом не спростовуються висновки суду про те, що в описовій частині виявлених під час проведення перевірки порушень не зазначено жодного фіскального чеку, що підтверджує факт видачі позивачем розрахункових документів за продані алкогольні напої, що підлягають маркуванню марками акцизного податку, які не містить обов`язкових реквізитів, а саме цифрового значення штрих кодового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (інформацію про серію та номер МАП). Так, чеки продажу, на які міститься посилання в Акті перевірки, взяті з відомостей СОД РРО, однак самі оригінали чеки не були предметом безпосереднього дослідження контролюючого органу під час перевірки, що підтверджується показами свідків. Аналіз матеріалів справи та правових норм при застосуванні до спірних правовідносин дає підстави вважати, що відповідач, який є суб`єктом владних повноважень, при прийнятті рішень діяв без урахуванням усіх обставин, що мають значення для їх прийняття, без дотримання необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямовані ці рішення (дії), що призвело до безпідставного податкового навантаження на позивача. З огляду на вищенаведене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив рішення у відповідності до норм матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, тобто прийняте рішення відповідає матеріалам справи та вимогам закону, та не підлягає скасуванню. Відповідно до статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом. За правилами статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. За таких обставин, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що підстав для скасування рішення суду першої інстанції не вбачається. Підстави для розподілу судових витрат відсутні. Керуючись статтями 308, 309, 311, 313, 315, 317, 321. 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд, - П О С Т А Н О В И В: Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області залишити без задоволення. Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 8 січня 2026 року залишити без змін. Постанова набирає законної сили з моменту ухвалення та може бути оскаржена протягом 30 днів, з урахуванням положень ст. 329 Кодексу адміністративного судочинства України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. Повний текст судового рішення виготовлено 22 квітня 2026 року Суддя доповідач: В.Ю. Ключкович Судді: О.О. Беспалов Т.Р. Вівдиченко