Постанова Третій апеляційний адміністративний суд № 160/9201/25

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД П О С Т А Н О В А і м е н е м У к р а ї н и 07 січня 2026 року м. Дніпросправа № 160/9201/25 Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Семененка Я.В. (доповідач), суддів: Добродняк І.Ю., Суховарова А.В., за участю секретаря судового засідання Поспєлової А.С. розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Дніпрі апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2025 року (суддя Рищенко А.Ю.) по справі №160/9201/25 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування рішень, - в с т а н о в и В: Позивач звернувся до суду з позовом, в якому просив визнати протиправним та скасувати: вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 12.02.2025 №0076102407 на суму 465980,66 грн; рішення про застосування штрафних санкцій від 12.02.2025 №0076112407 на суму 158898,65грн; рішення про застосування штрафних санкцій від 12.02.2025 №0076142407 на суму 39534,87грн; рішення про застосування штрафних санкцій від 12.02.2025 №0076072407 на суму 90,21 грн; податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0075992407 на суму 5636464,37 грн; податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0076002407 на суму 469705,37 грн; податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0076032407 на суму 3465291,25 грн; податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0076202407 на суму 112800,00 грн; податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0076042407 на суму 3400,00 грн; податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0076052407 на суму 1020,00 грн; податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0076062407 на суму 2159,82 грн; податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0076172407 на суму 1020,00 грн; податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0075942407 на суму 340,00 грн. Підставами позову визначено неправомірність призначення та проведення документальної перевірки за наслідками якої прийнято оскаржувані рішення, а також необгрунтованість висновків посадових осіб відповідача щодо допущених позивачем порушень, які призвели до застосування штрафних санкцій та визначення грошових зобов`язань. З приводу порушення процедури проведення перевірки позивач, зокрема, вказував на протиправне включення його до плану-графіку перевірок за відсутності для цього правових підстав. З приводу необгрунтованості висновків посадових осіб відповідача позивач, зокрема, вказував на безпідставність тверджень щодо завищення витрат, що вплинуло на визначення чистого оподатковуваного доходу. Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2025 року в задоволенні позову відмовлено. За наслідками розгляду справи судом першої інстанції зроблено такі висновки. Суд дійшов висновку, що включення позивача до плану-графіку відбулося на законних підставах, оскільки його показники за 2021 рік відповідали критеріям ризику, встановленим п.п.69.35.2 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України. Суд дійшов висновку про обгрунтованість висновків контролюючого органу, які зроблені за наслідками перевірки, що стали підставою для прийняття спірних рішень. Цей висновок суд першої інстанції, зокрема, обгрунтував тим, що позивачем до перевірки не було надано первинних документів, обов`язковість ведення яких передбачена податковим законодавством, що свідчить про правомірність висновку контролюючого органу про не підтвердження перевіркою витрат, які враховуються при визначенні чистого оподатковуваного доходу, як бази для визначення ПДФО, військового збору. Погодився суд першої інстанції і з позицією відповідача про заниження податкових зобов`язань з ПДВ внаслідок: не здійснення позивачем коригування податкових зобов`язань по товарам, придбаними з податком на додану вартість, які не були використані в господарській діяльності позивача; завищення податкового кредиту внаслідок не здійснення коригування податкового кредиту у бік зменшення у зв`язку з поданням постачальником розрахунку коригування до податкової накладної та внаслідок включення до складу податкового кредиту суми ПДВ по податковій накладній, яка була зареєстрована постачальником з порушенням встановлених строків. Суд визнав обгрунтованими висновки контролюючого органу про заниження позивачем грошового зобов`язання за платежем орендна плата за землю. З цього приводу суд вказав про те, що контролюючий орган правильно визначив дату припинення договірних зобов`язань за договором оренди земельної ділянки та здійснив обгрунтований розрахунок орендної плати з урахуванням положень п.288.5 ст.288 ПК України, яким визначено, що розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою за розмір, встановлений цим пунктом. Не погоджуючись з рішенням суду, позивач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального права, неповне з`ясування обставин справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову про задоволення позову. Обгрунтовуючи вимоги апеляційної скарги, позивач зазначає те, що в акті перевірки, який став підставою для прийняття оскаржуваних рішень, виявлені порушення законодавства викладено нечітко, необ`єктивно та в не повній мірі, що не дозволяло позивачу зрозуміти суті пред`явлених до нього претензій контролюючим органом. Крім цього, позивач звертає увагу на те, що акт перевірки не був підписаний однією з перевіряючих осіб. З цими обставинами позивач пов`язує те, що вказаний акт перевірки не міг бути підставою для прийняття спірних рішень. Не погоджується позивач і з висновками суду першої інстанції про не підтвердження витрат, які враховуються при визначенні чистого оподатковуваного доходу, оскільки до перевірки ним надавалися документи та пояснення, які не були враховані контролюючим органом. Позивач вважає необгрунтованими висновки суду першої інстанції і в частині донарахування контролюючим органом податкових зобов`язань з ПДВ. З цього приводу позивач вказує на те, що фактично позиція відповідача полягала в необхідності коригування податкових зобов`язань по товарам, придбаними з податком на додану вартість, які не були використані в господарській діяльності позивача, але контролюючим органом не було встановлено факту використання придбаних товарів не у межах господарської діяльності позивача. З приводу висновків суду першої інстанції щодо правомірності нарахування грошового зобов`язання за платежем орендна плата за землю, позивач вказує на те, що розмір орендної плати визначений договором оренди, і вказані суми орендної плати позивачем сплачені в повному обсязі. Також позивач вказує на неправомірність призначення перевірки, з огляду на запроваджений мораторій на проведення перевірок та необгрунтованість включення позивача до графіку перевірок з огляду на відсутність для цього законодавчо визначених критеріїв ризику стосовно платників, які підлягають перевірці. У відзиві на апеляційну скаргу відповідач просить рішення суду першої інстанції залишити без змін як законне та обгрунтоване. Перевіривши, в межах доводів апеляційної скарги, законність та обґрунтованість судового рішення, оцінивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав. Встановлені обставини справи свідчать про те, що на підставі наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 01.11.2024 № 5458-п та направлень від 13.11.2024 №№ 10115, 10116, 10117 посадовими особами відповідача у період з 27.11.2024 по 24.12.2024 проведено документальну планову виїзну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2018 по 31.12.2023. За результатами перевірки складено акт від 31.12.2024 №4244/04-36-24-07/ НОМЕР_1 , яким зафіксовано низку порушень податкового законодавства. Перевіркою встановлено заниження чистого оподатковуваного доходу за 2018-2023 роки у загальній сумі 26 390 734,09 грн. Це порушення виникло внаслідок заниження суми загального одержаного доходу на 1 760 605,19 грн (за 2020-2022 роки) та завищення документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю, на загальну суму 24 630 128,90 грн (за 2018-2023 роки). Завищення витрат встановлено через відсутність документального підтвердження використання у господарській діяльності вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей (відсутні акти списання, акти виконаних робіт тощо), а також через завищення витрат на оплату праці. На підставі цього висновку контролюючий орган прийняв податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0075992407 про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 5 636 464,37 грн (4 750 332,14 грн основного боргу та 886 132,23 грн штрафних санкцій) та податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0076002407 про збільшення грошового зобов`язання з військового збору на загальну суму 469 705,37 грн (395 861,01 грн основного боргу та 73 844,36 грн штрафних санкцій). Також перевіркою встановлено заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість на загальну суму 2 772 233 грн внаслідок не нарахування податкових зобов`язань відповідно до п. 198.5 ст. 198 ПК України на вартість товарів, придбаних з ПДВ, але не використаних у господарській діяльності, а також через неправомірне завищення податкового кредиту. На підставі цього висновку прийнято податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0076032407 на загальну суму 3 465 291,25 грн (2 772 233,00 грн основного боргу та 693 058,25 грн штрафних санкцій). Крім того, актом перевірки встановлено інші порушення: не реєстрація зведеної податкової накладної, у зв`язку з чим прийнято ППР від 12.02.2025 №0076042407 про застосування штрафу 3 400,00 грн; неподання (несвоєчасне подання) звітності за формою 1ДФ/4ДФ, у зв`язку з чим прийнято ППР від 12.02.2025 №0076052407 про застосування штрафу 1 020,00 грн; несвоєчасне перерахування податку на доходи фізичних осіб із зарплати найманих працівників, у зв`язку з чим прийнято ППР від 12.02.2025 №0076062407 про застосування штрафу та пені на суму 2 159,82 грн; неподання декларації з орендної плати за землю за 2018 рік, у зв`язку з чим прийнято ППР від 12.02.2025 №0076172407 про застосування штрафу 1 020,00 грн; заниження орендної плати за землю за 2018-2020 роки, в результаті чого прийнято ППР від 12.02.2025 №0076202407 на загальну суму 112 800,62 грн; неподання повідомлення за формою № 20-ОПП, у зв`язку з чим прийнято ППР від 12.02.2025 №0075942407 про застосування штрафу 340,00 грн. Також встановлено заниження єдиного внеску на загальну суму 465 980,66 грн, що стало підставою для винесення вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 12.02.2025 №0076102407 та рішень про застосування штрафних санкцій від 12.02.2025 №0076112407 на суму 158 898,65 грн . За несвоєчасну сплату єдиного внеску винесено рішення від 12.02.2025 №0076142407 на суму 39 534,87 грн та №0076072407 на суму 90,21 грн. Не погодившись з вказаними рішеннями відповідача, позивач звернувся з позовом до суду. За наслідками перегляду справи суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке. Щодо підстав призначення та проведення документальної перевірки, за наслідком якої прийнято оскаржувані у цій справі рішення. 08.12.2023 набрав чинності Закон України від 09 листопада 2023 року №3453-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо скасування мораторію на проведення податкових перевірок» (далі Закон №3453). Законом №3453 п. 69 підрозд. 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПКУ, доповнено п.п.69.35.2 відповідно до якого: Установити, що з 1 грудня 2023 року по 31 грудня 2024 року включно до плану- графіка проведення документальних планових перевірок на 2023 та 2024 роки можуть бути включені виключно: 1) платники податків, які здійснюють/здійснювали діяльність у сфері виробництва та/або реалізації підакцизної продукції; 2) платники податків, які здійснюють/здійснювали діяльність у сфері організації та проведення азартних ігор в України (гральний бізнес); 3) платники податків, які надають/надавали фінансові, платіжні послуги; 4) нерезиденти, які здійснюють/здійснювали в Україні діяльність через відокремлені підрозділи, у тому числі постійні представництва, та/або відокремлені підрозділи, у тому числі постійні представництва нерезидента, які відповідають хоча о одному з таких критеріїв: рівень зростання податку на прибуток на 50 і більше відсотків менший, ніж рівень зростання доходів платника податків; декларування нарахованої заробітної плати за відсутності декларування об єкта оподаткування податком на прибуток або декларування доходу, звільненого від оподаткування відповідно до міжнародного договору України; 5) інші платники податків, які на основі показників, сформованих за підсумками 2021 календарного року, відповідають хоча б одному з таких критеріїв: рівень сплати податку на прибуток на 50 і більше відсотків менший, ніж рівень сплати податку у відповідній галузі. Цей критерій не поширюється на платників єдиного податку; рівень сплати податку на додану вартість на 50 і більше відсотків менший, ніж рівень сплати податку у відповідній галузі. Цей критерій не поширюється на платників податків, у яких операції з вивезення товарів за межі митної території України становлять 25 і більше відсотків загального обсягу постачання та одночасно рівень сплати податку на прибуток становить не менше 50 відсотків рівня сплати податку на прибуток у відповідній галузі; дебіторська заборгованість перевищує кредиторську заборгованість більше ніж у два рази; загальна сума витрат, відображених у податковій декларації про майновий стан і доходи, становить 75 або більше відсотків суми загального пічного доходу, задекларованого у такій декларації, за умови що сума загального річного доходу, отриманого від провадження підприємницької діяльності, становить 10 мільйонів гривень і більше. При цьому формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок та внесення змін до нього здійснюються без урахування вимог, передбачених пунктом 77.2 статті 77 ПКУ. У спірному випадку встановлено, що позивача включено до плану-графіку відбулося оскільки його показники за 2021 рік відповідали критеріям ризику, визначених п.п. 69.35.2 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України. Так за підсумками 2021 календарного року позивач відповідав критеріям ризику, а саме: загальна сума витрат, відображених у податковій декларації про майновий стан і доходи, становила 90% від суми загального річного доходу, що перевищує 75%, за умови що сума загального річного доходу (17,7 млн грн) перевищує 10 мільйонів гривень. Таким чином, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про необгрунтованість аргументів позивача щодо безпідставності включення його до плану-графіку проведення документальних перевірок та призначення і проведення документальної перевірки у спірному випадку. Щодо аргументів позивача про неможливість прийняття до уваги як належного та допустимого доказу акту перевірки, оскільки його не було підписано однією з посадових осіб контролюючого органу, яка приймала участь у перевірці, слід зазначити те, що вказані аргументи позивача були предметом дослідження і судом першої інстанції, яким обгрунтовано, з посиланням на відповідну правову позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 19.06.2020 у справі №140/388/19, вказано, що відсутність у акті перевірки підпису однієї з посадових осіб контролюючого органу, яка її проводила, стосується оформлення результатів перевірки та не може бути самостійною підставою для визнання недійсними рішень контролюючого органу, прийнятих на підставі такого акта, при відсутності порушень правил проведення перевірки. Щодо суті виявлених порушень. Так, в акті перевірки зазначено про встановлення контролюючим органом заниження позивачем оподатковуваного доходу та завищення витрат, що призвело до заниження чистого оподатковуваного доходу, який є базою для нарахування ПДФО, військового збору та ЄСВ. В акті перевірки зазначено про встановлення перевіркою заниження позивачем загального одержаного доходу на суму 1760605,19 грн, у тому числі: за 2020 рік на 131659,36 грн, за 2021 рік на 371246,62 грн, та за 2022 рік на 1257699,21 грн. Вказана розбіжність виникла за рахунок невірного визначення позивачем сум одержаного доходу у додатку Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи, оскільки дохід визначався не по надходженню грошових коштів на розрахунковий рахунок. Так, за 2020 рік згідно з виписками банку дохід позивача склав 11793467,60 грн, тоді як задекларовано 11661808,24 грн. За 2021 рік згідно з виписками банку дохід склав 18100050,12 грн., а задекларовано 17728803,50 грн.. За 2022 рік згідно з виписками банку дохід склав 18219921,10 грн, тоді як задекларовано 16962221,89 грн. Необгрунтованість вказаного висновку контролюючого органу, виходячи з доводів апеляційної скарги, позивач пов`язує з тим, що в акті перевірки виявлене порушення законодавства викладено нечітко, необ`єктивно та в не повній мірі, що не дозволяло позивачу зрозуміти суті пред`явлених до нього претензій контролюючим органом. Під час розгляду справи в суді апеляційної інстанції представник позивача зазначив те, що в акті перевірки наведені лише суми коштів, які надходили на банківські рахунки позивача, без визначення походження цих сум, що не дозволяє зробити висновок про те, що усі суми, які надійшли на банківські рахунки, пов`язані з господарською діяльністю позивача, тобто є доходом фізичної особи-підприємця. Відповідно п. 177.1. ст. 177 ПКУ доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу, де зазначено, що ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами. В Додатках 3-7 до акту перевірки визначено перелік підприємств, від яких надходили кошти на банківські рахунки позивача, їх суми та призначення. Дослідженням цих додатків до акту перевірку встановлено, що призначенням цих коштів є оплата за реалізовані позивачем товари та надані останнім послуги, що свідчить про обгрунтованість їх врахування контролюючим органом у складі доходу, отриманого ФОП від господарської діяльності. З цих підстав суд апеляційної інстанції вважає правильним висновок суду першої інстанції щодо обгрунтованості позиції відповідача про заниження позивачем загального одержаного доходу. В акті перевірки також вказано на завищення позивачем витрат на суму 24630128,90 грн. Така позиція контролюючого органу пов`язана з тим, що позивачем до перевірки не було надано документального підтвердження використання придбаних ТМЦ (перелік наведених в Додатку 8 до акту перевірки) в господарській діяльності. Пунктом 177.4 статті 177 Кодексу визначено вичерпний перелік витрат, які можуть бути включені до складу витрат фізичної особи-підприємця. Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України, платникам податків забороняється формування показників податкової звітності на підставі даних, не підтверджених первинними документами. Крім того підпунктом 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України встановлено що не включаються до складу витрат підприємця витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем та документально не підтверджені витрати. У спірному випадку встановлено, що під час перевірки позивачу було направлено запит №5 від 23.12.2024 про надання пояснень та документів, в якому, зокрема, контролюючий орган просив надати пояснення та документи щодо використання в господарській діяльності ТМЦ за 2018-223 роки згідно Додатку 1 до запиту. В Додатку 1 контролюючий орган визначив ТМЦ по яким необхідно було надати пояснення та документи, що підтверджують їх використання в господарській діяльності. На запит контролюючого органу позивачем було надано відповідь, яку, як зазначає позивач в апеляційній скарзі, не було прийнято до уваги а ні відповідачем, а ні судом першої інстанції під час розгляду справи. Такі аргументи позивача є безпідставними, оскільки надана позивачем відповідь досліджувалась як контролюючим органом так і судом першої інстанції, яким правильно звернуто увагу на те, що надана позивачем відповідь фактично стосується переліків напрямку використання ТМЦ, в той же час не може бути підтвердженням фактичного використання ТМЦ у господарській діяльності, оскільки не є первинним документом в розумінні Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, а отже не може бути належним доказом фактичного понесення таких витрат у господарській діяльності. Встановлені обставини справи свідчать про те, що позивачем не заперечується факт не надання контролюючому органу документів, які б підтверджували використання ТМЦ в господарській діяльності. Пояснення представника позивача з цього приводу фактично зводяться до того, що контролюючим органом не було витребувано конкретного переліку документів під час перевірки. Але, суд звертає увагу на те, що у вказаному запиті контролюючого органу було чітко зазначено стосовно чого треба надати позивачу документи - використання в господарській діяльності ТМЦ за 2018-223 роки. При цьому, до запиту додавався перелік ТМЦ щодо підтвердження використання в господарській діяльності яких позивачу необхідно було надати відповідні документи. Підсумовуючи вищевикладене, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про обгрунтованість позиції контролюючого органу про заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу за 2018-2023 роки на загальну суму 26390734,09 грн., внаслідок заниження доходу та завищення витрат. З цих підстав суд апеляційної інстанції вважає правомірними рішення контролюючого органу щодо визначення грошових зобов`язань з ПДФО, військового збору та єдиного внеску на соціальне страхування. Щодо донарахувань з податку на додану вартість. Позиція контролюючого органу полягає в тому, що оскільки ФОП не було використанні в господарській діяльності ТМЦ, які придбані з ПДВ, то ФОП був зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ. Відповідно до підпункту г пункту 198.5 статті 198 ПК України, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання за товарами/послугами, придбаними з податком на додану вартість, у разі якщо такі товари/послуги призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку. Отже, оскільки позивач не надав доказів використання придбаних ТМЦ у господарській діяльності, про що зазначено вище, то суд першої інстанції дійшов обгрунтованого висновку про те, відповідач правомірно донарахував податкові зобов`язання з ПДВ на вартість таких товарів. Крім цього, контролюючим органом в акті перевірки зазначено про завищення позивачем податкового кредиту. Так встановлено, що у грудні 2019 року позивач неправомірно не здійснив коригування податкового кредиту у бік зменшення з огляду на те, що постачальником ТОВ "ФІРМА"ВІКАНТ" було складено розрахунок коригування від 06.12.2019 до податкової накладної, яким суму податкового кредиту було зменшено на 1569 грн. В порушення вимог пункту 198.1 та 198.6 статті 198 ПК України, позивач не відобразив це коригування у своїй податковій декларації з ПДВ за грудень 2019 року, що призвело до безпідставного завищення податкового кредиту на вказану суму. Вказане порушення, з огляду на пояснення представника позивача наданими під час розгляду справи судом апеляційної інстанції, позивачем не заперечується Крім цього встановлено, що у липні 2023 року позивач включив до складу податкового кредиту суму ПДВ у розмірі 2520 грн. на підставі податкової накладної, отриманої від ТОВ "СІЛКОР". Проте, як встановлено перевіркою, вказана податкова накладна була зареєстрована постачальником в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням встановленого строку. Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України, суми податку, зазначені в податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН з порушенням строку, включаються до податкового кредиту за той звітний період, в якому відбулася їх реєстрація в ЄРПН. Оскільки реєстрація відбулася у серпні 2023 року, позивач не мав права включати цю суму до складу податкового кредиту липня 2023 року. Вказані обставини призвели до завищення загальної суми податкового кредиту на 4089 грн, що було правомірно зазначено відповідачем під час перевірки. Отже, суд першої інстанції обгрунтовано погодився з позицією контролюючого органу висновки щодо завищення позивачем податкового кредиту, оскільки позивач неправомірно не відкоригував податковий кредит у грудні 2019 року та безпідставно включив до нього суму ПДВ за несвоєчасно зареєстрованою податковою накладною у липні 2023 року. З цих підстав суд апеляційної інстанції вважає, що податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0076032407 на загальну суму 3 465 291,25 грн (2 772 233,00 грн основного зобов`язання (ПДВ) та 693 058,25 грн штрафних санкцій). Насідком вищеописаного порушення, в частині не нарахування позивачем податкових зобов`язань за ТМЦ, придбаними з ПДВ, але не використаними в господарській діяльності, стало прийняття контролюючим органом ППР №0076042407 на суму штрафу 3400,0грн., оскільки позивачем не було зареєстровану в ЄРПН зведену податкову накладну по обсягам постачання в частині ненарахування податкових зобов`язань з ПДВ по ТМЦ, які не використанні в господарській діяльності та в залишках ТМЦ. Щодо податкового повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0076172407 та податкового повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0076202407, якими застосовано штрафні санкції за неподання декларації з орендної плати за землю та збільшено суму грошового зобов`язання з цього платежу. В акті перевірки зазначено про встановлення порушення позивачем пункту 286.2 статті 286 ПК України у зв`язку із неподанням податкової декларації з плати за землю за 2018 рік. Встановлені обставини справи свідчать про те, що ФОП ОСОБА_1 є платником орендної плати за землю. В період 2018-2023 роки ФОП ОСОБА_1 використовував: - земельну ділянку площею 0,1611 га за адресою: АДРЕСА_1 (кадастровий номер 1211000000:08:158:0081) до 20.10.2020 року. договір оренди № 2016457 від 20.10.2016 терміном на 5 років до 25.11.2021. Відповідно Угоди від 21.10.2020 № 32020079 ФОП ОСОБА_1 як орендаря земельної ділянки виключено. - земельну ділянку площею 1,5689 га за адресою: АДРЕСА_2 (кадастровий номер 1211000000:08:158:0059). Відповідно п. 286.2. ст. 286 ПКУ платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму плати за землю щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають до відповідного контролюючого органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов`язку подання щомісячних декларацій. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається витяг із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, а надалі такий витяг подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі. Перевіркою щодо своєчасності подання Податкових декларації з земельного податку та орендної плати за земельні ділянки встановлено не подання декларації за 2018р., строк подання 20.02.2018, фактично не подано, чим порушено п.286.2 ст. 286 ПКУ. Отже, за встановлено факту, який фактично не заперечувався позивачем, контролюючим органом правомірно прийнято податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0076172407, яким до позивача застосовано штрафні санкції на суму 1020,0грн. В акті перевірки також вказано на порушення позивачем статті 270.1 статті 270, пунктів 288.1, 288.5 статті 288 ПК України, що призвело до заниження податкового зобов`язання з орендної плати за землю за період 2018-2020 роки на суму 93404,40 грн. Згідно п.288.5. ст.288 ПКУ розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою за розмір земельного податку: для земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких проведено, - у розмірі не більше 3 відсотків їх нормативної грошової оцінки, для земель загального користування - не більше 1 відсотка їх нормативної грошової оцінки, для сільськогосподарських угідь - не менше 0,3 відсотка та не більше 1 відсотка їх нормативної грошової оцінки. У спірному випадку контролюючий орган здійснив розрахунок орендної плати за 2018-2020 роки виходячи з нормативної грошової оцінки земельної ділянки, коефіцієнтів індексації та ставки орендної плати у розмірі 3%, що відповідає умовам договору оренди та вимогам законодавства. Розрахована сума за 2018 рік становить 42 025,14 грн, за 2019 рік 42 025,14 грн, за період з 01.01.2020 по 20.10.2020 33 778,27 грн. Позивачем же за 2019 рік було сплачено лише 6 465,41 грн, а за 2020 рік 17 958,74 грн, що призвело до заниження податкового зобов`язання на загальну суму 93 404,4 грн. Позиція позивача, яка наведена в апеляційній скарзі, фактично зводиться до того, що розмір орендної плати визначений договором оренди, і вказані суми орендної плати позивачем сплачені в повному обсязі. Суд апеляційної інстанції не ставить під сумнів те, що орендна плата визначається договором оренди, однак у спірному випадку позивач не враховує положення п.288.5. ст.288 ПКУ, яким визначено те, що орендна плата не може бути меншою за розмір земельного податку, що фактично і стало підставою для донарахування податкових зобов`язань, як різниці між сплаченою позивачем орендною платою (визначеною договором) та орендною платою, яка повинна бути сплачена, враховуючи положення п.288.5. ст.288 ПКУ. З цих підстав суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції щодо правомірності податкового повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0076202407, збільшено суму грошового зобов`язання за платежем орендна плата з фізичних осіб. Таким чином, проаналізувавши аргументи позивача, які наведені в апеляційній скарзі та з якими позивач пов`язує незаконність та необгрунтованість рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та ухвалено рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. у зв`язку з чим підстав для його скасування не існує. При цьому, суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що за наслідками проведеної перевірки контролюючим органом зроблено і інші висновки про порушення позивачем вимог податкового законодавства, у зв`язку з чим прийнято відповідні рішення про що зазначено вище, але будь-яких аргументів стосовно інших висновків контролюючого органу, окрім вищеописаних, позивач в апеляційній скарзі не наводить. На підставі викладеного, керуючись п.1 ч.1 ст.315, ст.ст. 316, 321, 322, 325 КАС України, суд,- УХВАЛИВ: Апеляційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2025 року по справі №160/9201/25 без змін. Постанова набирає законної сили з дати ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки, визначені ст.ст.328, 329 КАС України. Вступну та резолютивну частину проголошено 07.01.2026 Повне судове рішення складено 08.01.2026 Головуючий - суддя Я.В. Семененко суддя І.Ю. Добродняк суддя А.В. Суховаров