Постанова Сьомий апеляційний адміністративний суд № 120/277/24

П О С Т А Н О В А ІМЕНЕМ УКРАЇНИ Справа № 120/277/24 Головуючий суддя 1-ої інстанції - Воробйова Інна Анатоліївна Суддя-доповідач - Мойсюк М.І 26 червня 2024 року м. Вінниця Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії: головуючого судді: Мойсюка М.І суддів: Сторчака В. Ю. Граб Л.С. , розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 01 квітня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Продовольча компанія "Зоря Поділля" до Державної податкової служби України про визнання протиправною та скасування податкової консультації, В С Т А Н О В И В : У січні 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Продовольча компанія «Зоря Поділля» звернулось до суду з позовом до Державної податкової служби про визнання протиправною та скасування Індивідуальної податкової консультації. В обґрунтування позовних вимог зазначено, що зверталося до податкового органу про надання консультації на предмет чи є сума знижки в ціні товарів, що надаються товариством орендодавцям власникам земельних ділянок в рахунок сплати орендної плати і така знижка є загальною, тобто надається усім орендодавцям додатковим благом та об`єктом оподаткування. Податковим органом надано консультацію та вказано, що така знижка є додатковим благом, оскільки надається індивідуально кожному орендодавцю, із чим не погоджується позивач, відтак звернувся до суду із цим позовом. Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 01 квітня 2024 року позов задоволено, визнано протиправною та скасовано Індивідуальну податкову консультацію Державної податкової служби України №4122/ІПК/99-00-24-03-03-06 від 14.11.2023 р. Стягнуто на користь позивача сплачений ним судовий збір. Відповідач не погоджуючись з прийнятим рішенням подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального і процесуального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позову. Податковий орган вказує, що у разі надання Товариством орендодавцям власникам земельних ділянок знижки в ціні (вартості) товарів (пшениці, цукру та інші) і така знижка надається орендодавцям власникам земельних ділянок за територіальним критерієм (принципом), тобто, усім орендодавцям, земельні ділянки яких перебувають в межах певного села та/або відповідної територіальної громади, то така знижка для цих орендодавців має індивідуальний (персональний) характер та включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу такого платника як додаткове благо і оподатковується податком на доходи фізичних осіб та військовим збором на загальних підставах. Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якій просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін. Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України справа розглядається в порядку письмового провадження. Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного. Судом першої інстанції встановлено, що 31.10.2023 ТОВ «Продовольча компанія «Зоря Поділля» звернулось до ДПС України за отриманням Індивідуальної податкової консультації з наступних питань : 1) чи є додатковим благом та об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб і військовим збором сума знижки в ціні (вартості) товарів (пшениця, цукор та інші), що надаються ТОВ Продовольча компанія Зоря Поділля орендодавцям власникам земельних ділянок в рахунок сплати орендної плати з метою збереження існуючого або розширення земельного банку товариства, і така знижка є загальною та надається усім орендодавцям власникам земельних ділянок за територіальним критерієм (принципом), тобто усім орендодавцям, земельні ділянки яких перебувають в межах певного села та/або відповідної територіальної громади. При цьому , при наданні знижки в ціні (вартості) товарів, кінцева ціна не є нижчою за ринкову ціну на даний вид товару на момент його передачі орендодавцю власнику земельної ділянки. За наслідком розгляду заяви, 14.11.2023 ДПС України надала Індивідуальну податкову консультацію №4122/ІПК/99-00-24-03-03-06, в якій вказала, що у разі надання Товариством орендодавцям власникам земельних ділянок знижки в ціні (вартості) товарів (пшениця, цукор та інші) і така знижка надається усім орендодавцям власникам земельних ділянок за територіальним критерієм (принципом), тобто усім орендодавцям, земельні ділянки яких перебувають в межах певного села та/або відповідної територіальної громади, то така знижка для цих орендодавців має індивідуальний характер та включається до загального місячного (річного) доходу такого платника як додаткове благо і оподатковується податком на доходи фізичних осіб та військовим збором на загальних підставах. Не погоджуючись із змістом наданої консультації, позивач звернувся до суду з цим позовом. Ухвалюючи рішення про задоволення позову суд першої інстанції дійшов висновку, що надана контролюючим органом індивідуальна податкова консультація є протиправною, оскільки суперечить нормам податкового законодавства. Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції враховуючи наступне. Відповідно до частини 1 статті 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. Згідно з частиною 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Відповідно до підпункту 14.1.172 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податкова консультація - індивідуальна податкова консультація та узагальнююча податкова консультація, що надаються в порядку, передбаченому цим Кодексом. Згідно з підпунктом 14.1.172-1 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України індивідуальна податкова консультація - роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій. Відповідно до статті 52 Податкового кодексу України за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом. Пунктом 52.2 статті 52 Податкового кодексу України передбачено, що індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію. Згідно із пунктом 52.3 статті 52 Податкового кодексу України за вибором платника податків індивідуальна податкова консультація надається в усній, у паперовій або електронній формі. Індивідуальна податкова консультація, надана у паперовій або електронній формі, обов`язково повинна містити назву - індивідуальна податкова консультація, реєстраційний номер в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій, опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання таких норм законодавства. Положеннями статті 53 Податкового кодексу України встановлено, що у разі коли положення індивідуальної податкової консультації суперечать положенням узагальнюючої податкової консультації, застосовуються положення узагальнюючої податкової консультації. Платник податків та/або податковий агент, які діяли відповідно до податкової консультації, не звільняються від обов`язку сплати податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом. Платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому у паперовій або електронній формі індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору. Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду. Відповідно до пункту 6 частини першої статті 1 Закону України Про ціни і ціноутворення, знижка (знижувальний коефіцієнт) - зменшення ціни товару виробником (постачальником) під час його продажу (реалізації). У Законі України «Про рекламу» також дано визначення знижці, зокрема зазначено, що це тимчасове зменшення ціни товару, яке надається покупцям (споживачам). Пунктом 14.1.47 ст.14 ПК України визначено, що додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу). Порядок оподаткування доходів фізичних осіб регулюється розділом IV Податкового кодексу України (далі ПК України), відповідно до п.п.162.1.1 п.162.1 ст.162 якого платниками податку на доходи фізичних осіб є, зокрема, фізична особа - резидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні. Об`єктом оподаткування фізичної особи - резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід (п.п.163.1.1 п.163.1 ст.163 ПК України). Згідно з п.164.1 ст.164 ПК України, базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. Відповідно до п.п. «е» п.п.164.2.17 п.164.2 ст.164 Податкового кодексу України (далі - ПК України), до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий таким платником як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст. 165 Податкового Кодексу України) у вигляді вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни, а також суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку, крім сум, зазначених у підпункті 165.1.53 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу. Звичайна ціна це ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін (п.п.14.1.71 п.14.1 ст.14 ПК України). Ринкова ціна це ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику, за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах (п.п.14.1.219 п.14.1 ст.14 ПК України). Таким чином, у разі отримання платником податку доходу у вигляді знижки звичайної ціни (вартості) товарів виключно у випадку, якщо така знижка має індивідуальний (персональний) характер, сума такої знижки включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу такого платника як додаткове благо. Якщо знижка поширюється на будь-якого платника податку та не є індивідуальною, то сума такої знижки не включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку. Таким чином, для цілей оподаткування має значення, якою є знижка, що надається фізичній особі: - індивідуальною, тобто такою, що надається вибірково, тільки окремим орендодавцям-власникам земельних ділянок. Індивідуальною є знижка, яка надається конкретній особі. При цьому, знижка, що надається невизначеному колу осіб не може вважатися індивідуальною; або - звичайною, при наданні якої відсутній вибірковий підхід. Звичайною є знижка, що надається невизначеному колу осіб. Отже, якщо знижка поширюється на усіх орендодавців-власників земельних ділянок (наприклад, орендодавців-власників ділянок в межах села та/або певної територіальної громади), то така знижка є звичайною та не може бути віднесена до персональної (індивідуальної). Тобто незалежно від того, проводиться персоніфікація отримувача знижки чи ні, сума такої знижки не повинна обкладатися податком на доходи фізичних осіб та військовим збором, оскільки така знижка не є персональною (індивідуальною). Податковими органами неодноразово надавалися роз`яснення того, що сума знижки ціни (вартості) товарів включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу фізичної особи лише у разі, якщо така знижка має індивідуальний (персональний) характер. В протилежному випадку сума такої знижки не відноситься до доходу фізичної особи та не є об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб (роздруківки наявні у справі). З врахуванням викладеного, сума знижки включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку та є об`єктом оподаткування виключно у випадку, якщо дана знижка носить індивідуальний (персональний) характер (прив`язана саме до певної особи). Водночас, якщо ж така знижка на товари (наприклад, пшеницю, жито, цукор) надається невизначеному колу осіб за певним критерієм (наприклад, усім орендодавцям-власникам земельних ділянок в межах певного села та/або територіальної громади), то вона (знижка) не є індивідуальною і такою, що надається конкретній особі і не носить індивідуальний (персональний) характер. Дана знижка поширюється на будь-якого платника податку (власника земельної ділянки в межах відповідного села або територіальної громади) та не є індивідуальною, а тому сума такої знижки не підлягає включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу такого платника податку. Суд апеляційної інстанції дійшов висновку, якщо знижка має персональний характер, тобто надається особисто окремому покупцю на індивідуальних умовах, то у такому випадку вказана знижка у певні вираженій сумі включається до оподатковуваного доходу такого покупця у виді додаткового блага. Проте у випадку на який посилається позивач мається на увазі надання колективної/спільної знижки для певного невизначеного кола осіб та на однакових умовах. Відтак така знижка не є об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб, через те вона також не являється об`єктом оподаткування військовим збором. За таких обставин, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції, що надання знижки в звичайній ціні (вартості) товару, якщо вона не є індивідуальною, не може розглядатися як додаткове благо та бути об`єктом оподаткування податку на доходи фізичних осіб і військового збору, а тому суд обґрунтовано визнав протиправною та скасував Індивідуальну податкову консультацію Державної податкової служби України №4122/ІПК/99-00-24-03-03-06 від 14.11.2023 р. Відповідно до статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом. Колегія суддів також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (заява № 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (заява № 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Враховуючи наведене колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції встановив дійсні обставини справи, правильно застосував норми матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги висновки суду не спростовують, а тому підстав для скасування оскаржуваного судового рішення колегія суддів не вбачає. Згідно з пунктом 1 частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін. Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. За таких обставин апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, суд П О С Т А Н О В И В : апеляційну скаргу Державної податкової служби України залишити без задоволення, а рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 01 квітня 2024 року - без змін. Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає. Головуючий Мойсюк М.І Судді Сторчак В. Ю. Граб Л.С.