Постанова КАС ВС № 380/5557/22

ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 12 липня 2023 року м. Київ справа № 380/5557/22 адміністративне провадження № К/990/13588/23 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: головуючого судді: Білоуса О.В., суддів: Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л., секретар судового засідання - Носенко Л.О., за участю: представника відповідача - Кельбас Р.А., розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Андермет» на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2022 року (головуючий суддя - Ніколін В.В., судді: Гінда О.М., Пліш М.А.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Андермет» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, зобов`язання вчинити дії, УСТАНОВИВ: У березні 2022 року ТОВ «Андермет» (далі - Товариство) звернулося до Львівського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до ГУ ДПС у Львівській області, в якому просило: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 02.02.2022 року №1715/13-01-07-01, №1716/13-01-07-01; зобов`язати відповідача внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого ТОВ «Андермет» за жовтень 2021 року. Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 07 липня 2022 року позов задоволено. Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2022 року рішення суду першої інстанції скасовано, а в задоволенні позову відмовлено. Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду апеляційної інстанції, ТОВ «Андермет» подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить його скасувати, а рішення суду першої інстанції залишити в силі. Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, переглянувши судове рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про часткове задоволення касаційної скарги. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ТОВ «Андермет» зареєстроване, як юридична особа 04.08.2021 (до 03.09.2021 ТОВ «АГРОФІРМА «КУЛЬТ ЗЕРНА»), ідентифікаційний код юридичної особи 44325433. Основний вид діяльності за КВЕД: 46.15 Діяльність посередників у торгівлі меблями, господарськими товарами, залізними та іншими металевими виробами. ГУ ДПС у Львівській області в період із 29.12.2021 року по 05.01.2022 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, про що складено акт №418/13-01-07-01/44325433 від 13.01.2022 року. Документальною позаплановою виїзною перевіркою ТОВ «Андермет» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, встановлено порушення платником податків: п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198 ПК України, оскільки ним завищено суму ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню, на 1 227 624,00 грн; п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198 ПК України, оскільки ним завищено від`ємне значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду на суму 9 235 201,00 грн. На підставі акта перевірки від 13.09.2021 року у зв`язку з виявленими порушеннями контролюючим органом 02.02.2022 року прийнято податкові повідомлення-рішення: №1715/13-01-07-01, відповідно до якого зафіксовано суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду 9 235 201,00 грн та відповідно його зменшено; №1716/13-01-07-01, відповідно до якого зафіксовано суму завищення бюджетного відшкодування 1 227 624,00 грн та відповідно його зменшено, а також застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) 306 906,00 грн. Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення безпідставними, протиправними та такими, що порушують його права, позивач звернувся до суду із цим позовом. Задовольнивши позов, суд першої інстанції виходив з того, що господарські операції, які вплинули на формування позивачем бюджетного відшкодування з податку на додану вартість фактично відбувалися, що підтверджується договорами та іншими первинними документами наданими в ході розгляду справи. Скасувавши рішення суду першої інстанції та відмовивши у задоволенні позову, суд апеляційної інстанції виходив з того, що в ході проведення перевірки директором ТОВ «Андермет» не надано первинних документів, що підтверджується актом про ненадання до перевірки документів від 05.01.2022 року №6/13-01-07001/44325433. За приписами частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Перевіряючи правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ним фактичних обставин справи, не вирішуючи наперед питання обґрунтованості висновків суду щодо правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, яким позивачу здійснено відповідні нарахування та застосовано штрафні санкції, Суд вважає за необхідне зупинитись на аналізі його висновків щодо неподання позивачем до перевірки документів на вимогу контролюючого органу. За приписами пунктів 44.1, 44.2, 44.3, 44.6 статті 44 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування. Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством термінів, але не менш як 1095 днів (…) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності, та документів, пов`язаних з виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, - не менш як 1095 днів з дня здійснення відповідної господарської операції (…). У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності. Порядок надання платниками податків документів до податкової перевірки регламентовано статтею 85 ПК України. Згідно із пунктами 85.2, 85.4, 85.6, 85.7 означеної статті платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки. При проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності). Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки. У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис. Отримання копій документів оформляється описом. Копія опису, складеного посадовими (службовими) особами контролюючого органу, вручається під підпис платнику податків або його законному представнику. Якщо платник податків або його законний представник відмовляється від засвідчення опису або від підпису про отримання копії опису, то посадові (службові) особи контролюючого органу, які отримують копії, роблять відмітку про відмову від підпису. З аналізу наведених положень ПК України вбачається, що, дійсно, надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. У разі ненадання платником податків документів для проведення перевірки, у контролюючого органу є законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум податкових зобов`язань та визнати ці суми непідтвердженими документально. Обов`язок платника податків зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами. Положення пункту 44.6 статті 44 ПК України вимагає наявності документів на час складення податкової звітності, встановлює правило щодо надання платником податків документів для перевірки, а також юридичний наслідок недотримання цього правила як виключення факту наявності документів на час складення податкової звітності. Вона є складовою механізму правового регулювання податкового обліку і не входить в будь-яку конкуренцію з процесуальними нормами, якими встановлені правила доказування в адміністративному судочинстві. Так, у додатку 4 до акту перевірки міститься узагальнений перелік документів, які було використано при проведенні перевірки. Вказаний перелік документів хоча і не є конкретизованим (за видом, назвою, номером, датою документа), однак, очевидно свідчить, що позивач під час проведення перевірки надав певний обсяг документів, який був використаний контролюючим органом і висвітлений в акті перевірки. При цьому, висновки суду апеляційної інстанції базуються виключно на ненаданні платником податків первинних документів, без з`ясування того, які саме первинні документи бухгалтерського обліку, податкового обліку все ж таки надавалися відповідачу і чи співпадає їх перелік з документами, наданими Товариством до суду. В судовому рішенні відсутні дослідження та оцінка наданих документів, не установлено чи підтверджують ці документи частину господарських операцій, за результатами яких сформовано показники податкового обліку, а тому передчасно стверджувати про повне непідтвердження задекларованих платником показників. Не надано судом апеляційної інстанції оцінки і доводам позивача про те, що витребувані контролюючим органом документи не впливають на показники бюджетного відшкодування. При цьому, як на доказ ненадання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки, суд апеляційної інстанції посилається на акт від 05.01.2022 року №6/13-01-07001/44325433, який відсутній в матеріалах справи, а тому не може підтверджувати наведені обставини. За змістом частини четвертої статті 9 КАС України суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина другу статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України). Доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими та електронними доказами; висновками експертів, показаннями свідків (стаття 72 Кодексу адміністративного судочинства України). Вказані вище обставини справи досліджені не повно, тому, з метою повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи судам необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Згідно зі статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції вказаним вимогам не відповідає, оскільки судом не з`ясовано обставини справи та не досліджено зібрані у справі докази, що мають значення для правильного її вирішення. За приписами частини другої статті 341 КАС України, суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 КАС України, підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази. Враховуючи наведене, суд дійшов висновку про скасування рішення суду апеляційної інстанції з направленням справи на новий розгляд до суду апеляційної інстанції. Керуючись статтями 3, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд ПОСТАНОВИВ: Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Андермет» задовольнити частково. Постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2022 року скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає. Повний текст постанови виготовлено 13 липня 2023 року. Головуючий суддя О.В.Білоус Судді Н.Є.Блажівська І.Л.Желтобрюх