Постанова Другий апеляційний адміністративний суд № 440/11357/21

ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 21 березня 2023 р.Справа № 440/11357/21 Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії: Головуючого судді: Жигилія С.П., Суддів: Перцової Т.С. , Русанової В.Б. , за участю секретаря судового засідання Пукшин Л.Т представника позивача Костуренка Є.М. представника відповідача Біленко А.О. розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 28.06.2022 (суддя Алєксєєва Н.Ю.; м. Полтава; повний текст рішення складено 04.07.2022) по справі № 440/11357/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АФІНА-М" до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, ВСТАНОВИВ: Товариство з обмеженою відповідальністю "АФІНА-М" (далі по тексту позивач, ТОВ "АФІНА-М") звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі по тексту відповідач, ГУДПС у Полтавській області), в якому, з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог, просить суд: - визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 09.08.2021 №39400, - визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 06.09.2021 №41916, - визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 22.10.2021 №48400 про встановлення відповідності ТОВ «АФІНА-М» критеріям ризиковості платника податку за п.8 Критеріїв ризиковості платника податку; - зобов`язати виключити ТОВ «АФІНА-М» з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості. В обґрунтування позовних вимог позивач вказав на безпідставність встановлення відповідності ТОВ «АФІНА-М» критеріям ризиковості платника податку за п.8 Критеріїв ризиковості платника податку і наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення позивачем операцій з постачання товарів/послуг, дані про які зазначено в податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірність уникнення свого податкового обов`язку, маніпулювання показниками податкової звітності, що в результаті вказує на наявність ознак причетності до схем мінімізації податків. В обґрунтування вказаного позивач зазначив про наявність у ТОВ «АФІНА-М» всіх можливостей, зокрема, виробничих потужностей, орендованих за відповідними договорами, достатнього штату працівників для виконання статутних видів діяльності, відображених у Єдиному реєстрі підприємств і організацій України. Також позивач вказав про сумлінне виконання ТОВ «АФІНА-М» всіх зобов`язань платника податків в частині своєчасного та повного подання податкової звітності та сплати податкових зобов`язань. Зазначив, що рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 09.08.2021 №39400, від 06.09.2021 №41916, від 22.10.2021 №48400 не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості, а також у рішеннях не розшифровано яка саме податкова інформація визначає ризиковість здійснення позивачем господарських операцій. Крім того, позивач наголосив на поданні ним до відповідача всіх документів, необхідних для перегляду рішення про відповідність ТОВ «АФІНА-М» критеріям ризиковості, і неврахуванні цих обставин ГУ ДПС у Полтавській області при прийнятті оскаржуваних рішень. Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 28.06.2022 по справі № 440/11357/21 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "АФІНА-М" (проїзд Галузевий, буд.66, м. Кременчук, Полтавська область, 39622, код ЄДРПОУ 43531722) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, Полтавська область, 36014, код ЄДРПОУ ВП 44057192) про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні ді задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області № 39400 від 09.08.2021 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку. Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області № 41916 від 06.09.2021 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку. Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області № 48400 від 22.10.2021 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку. Зобов`язано Головне управління ДПС у Полтавській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю "АФІНА-М" з переліку платників податків які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "АФІНА-М" судові витрати по сплаті судового збору у розмірі 6810,00 (шість тисяч вісімсот десять гривень) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області. Відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, з викладенням неправильних висновків, які не відповідають обставинам справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 28.06.2022 по справі № 440/11357/21 та винести нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі. В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказує, що Комісією ГУДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, діючи відповідно до положень законодавства, забезпечуючи виконання покладених на органи державної податкової служби функцій та повною мірою використовуючи надані законодавством права, правомірно прийнято рішення про включення до переліку ризикових платників податку на додану вартість ТОВ «Афіна-М», яка не порушує індивідуальні охоронювані законом права та/або інтереси позивача. Позивач у надісланому відзиві на апеляційну скаргу, з викладених підстав, просив суд апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін. Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників позивача та відповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з таких підстав. Судом встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальність «АФІНА-М» (код ЄДПОУ 43531722) зареєстроване 26.02.2020, номер запису: 15851020000010838, та перебуває на обліку в ГУ ДПС у Полтавській області як платник податку на додану вартість з 01.04.2020. У Товариства відкритий рахунок в ПАТ АБ «УКРГАЗБАНК» IBAN НОМЕР_1 . Основними видами економічної діяльності Товариства є: 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами (основний); 49.41 Вантажний автомобільний транспорт: 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами: 47.30 Роздрібна торгівля пальним: 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 52.10 Складське господарство; 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту; 68.20 Падання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна. Станом на дату звернення позивача до суду кількість працівників на підприємстві становила 11 осіб: Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку прийняте рішення від 09.08.2021 №39400 про встановлення відповідності ТОВ «АФІНА-М» критеріям ризиковості платника податку за п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, а саме наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення позивачем операцій з постачання товарів/послуг, дані про які зазначено в податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірність уникнення свого податкового обов`язку, маніпулювання показниками податкової звітності, що в результаті вказує на наявність ознак причетності до схем мінімізації податків (т.1,а.с.12). З метою спростування факту наявності таких ознак, позивачем подано до ГУ ДПС у Полтавській області інформацію та копії документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості із відповідним повідомленням від 26.08.2021 №26-082021/4 (т.1, а.с.13-200). За наслідками дослідження інформації та копій документів, поданих із відповідним повідомленням від 26.08.2021 №26-082021 щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості, відповідачем прийняте рішення від 06.09.2021 №41916. З метою скасування рішень від 09.08.2021 №39400, від 06.09.2021 №41916 позивачем 12.10.2021 до відповідача подане повідомлення №01-10-2021/2 про надання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості. ГУ ДПС у Полтавській області інформація та документи були розглянуті та прийняте рішення від 22.10.2021 №48400 про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, так як неспростована була податкова інформація та наявні взаємовідносини із контрагентами, які задіяні у проведенні ймовірно ризикових операцій. Не погодившись із рішеннями ГУ ДПС у Полтавській області від 09.08.2021 №39400, від 06.09.2021 №41916, від 22.10.2021 №48400, позивач звернувся до суду з даним позовом. Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з їх обґрунтованості, вказавши при цьому на недоведеність відповідачем належними та допустимими доказами наявності ознак здійснення ризикових операцій платником, що зумовило включення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Надаючи правову оцінку обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, враховуючи межі перегляду, передбачені ст. 308 КАС України, апеляційний суд зазначає таке. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права, обов`язки платників податків та зборів, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі - ПК України). Відповідно до п.п.20.1.45 п. 20.1 ст. 20 ПК України, контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку даних та інформації електронного кабінету, необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку. Пунктом 61.1 статті 61 ПК України визначено, що податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Згідно з п.п. 62.1.2 п. 62.1 ст. 62 ПК України, податковий контроль здійснюється шляхом, серед іншого, інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів. Відповідно до п. 71.1 ст. 71 ПК України, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій. Згідно з п. 74.1, п. 74.3 ст. 74 ПК України, податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику. Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, є державною власністю. Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику (абзац третій пункту 74.1). Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, а також контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.2 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, в порядку інформаційної взаємодії відповідно до пункту 41.2 статті 41 цього Кодексу (абзац четвертий пункту 74.1). Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику (абзац п`ятий пункту 74.1). Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики. Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. Так, згідно з п. 201.10 ст. 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку. Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних. Згідно з п. 201.16 ст. 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України. На час виникнення спірних правовідносин механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних був визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165. Відповідно до п. 2 Порядку 1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації. Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик. Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту "а" або "б" пункту 185.1 статті 185, підпункту "а" або "б" пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку. Згідно з п. 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3). Пунктом 6 Порядку №1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п. 7 Порядку №1165). Додатками № 1 та № 3 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначені Критерії ризиковості платника податку на додану вартість та Критерії ризиковості здійснення операцій відповідно. Додатком 1 до Порядку №1165 встановлено наступні Критерії ризиковості платника податку на додану вартість:

1. Платника податку на додану вартість (далі - платник податку) зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.

2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.

3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією,

4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово-господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками.

5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Казначейства (крім бюджетних установ).

6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України.

7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України.

8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування. Пунктом 6 Порядку №1165 передбачено, що питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення. У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Додатком №4 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджено бланк рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку. Як зазначено вище, рішеннями Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 09.08.2021 №39400, від 06.09.2021 №41916, від 22.10.2021 №48400 ТОВ «АФІНА-М» було визнано таким, що відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Колегія суддів зауважує, що для прийняття рішення на підставі такого критерію необхідно, щоб ПН/РК товариства відповідали хоча б одному критерію ризиковості здійснення господарської операції. У свою чергу відповідно до Критеріїв ризиковості здійснення операцій, які викладені у додатку 3 до Порядку зупинення реєстрації ПН/РК податкові накладні/розрахунки коригування, складені платниками податку, перевіряються на відповідність таким ознакам ризиковості здійснення операцій:

1. Відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

2. Відсутність (анулювання, зупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право платника податку на виробництво, експорт, імпорт і оптову торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1 і 215.3.2 пункту 215.3 статті 215 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), стосовно товарів, зазначених платником податку в податковій накладній/розрахунку коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі на дату їх складення.

3. Відсутність на дату складення податкової накладної/розрахунку коригування відомостей (актуального запису) в Реєстрі платників акцизного податку з реалізації пального щодо суб`єкта господарювання, який подав для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, у яких зазначено товар (пальне) за кодами згідно з УКТЗЕД відповідно до підпункту 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 Кодексу.

4. Складення розрахунку коригування постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, якщо передбачається зміна номенклатури товару/послуги (для товарів за кодами згідно з УКТЗЕД - зміна перших чотирьох цифр кодів, а для послуг за кодами відповідно до Державного класифікатора продукції та послуг - перших двох цифр кодів), за умови відсутності такого/такої товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування, поданому для реєстрації в Реєстрі, у таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається (надається).

5. Перевищення суми компенсації вартості товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, поданому отримувачем такого товару/послуги для реєстрації в Реєстрі, величини залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України з 1 січня 2017 р., зазначеного постачальником у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування, складених на отримувача такого/такої товару/послуги, та обсягу постачання з 1 січня 2017 р., зазначеного отримувачем у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування на постачання такого/такої товару/послуги.

6. Складення розрахунку коригування на зменшення податкових зобов`язань до податкової накладної, складеної та зареєстрованої постачальником товарів/послуг на неплатника податку на додану вартість, та подання для реєстрації в Реєстрі у строк, що перевищує 14 календарних днів з дня складення податкової накладної, зареєстрованої в Реєстрі без порушення граничних строків реєстрації, встановлених Кодексом. Бланк рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку містить обов`язкове для заповнення поле "податкова інформація (заповнюється у разі відповідності пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку)". Як вбачається з оскаржуваного рішення, у вказаному полі зазначено про наявність об`єктивних ознак неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг, дані про які зазначено в податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірність уникнення свого податкового обов`язку, маніпулювання показниками поданої звітності, що в результаті вказує на наявність ознак причетності до схем мінімізації податків. При цьому, які саме дані ЄРПН свідчать про відповідність позивача п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків у спірному рішенні не вказано, посилання на жоден з критеріїв ризиковості здійснення операцій, які викладені у додатку 3 до Порядку зупинення реєстрації ПН/РК, відсутнє. У відзиві на адміністративний позов ГУ ДПС у Полтавській області зазначено про операцію придбання позивачем за зовнішньоекономічним контрактом розчинника універсального R-530 на базі МТБЕ (метил-трет-бутилового ефіру марки А), який не був в подальшому реалізований. З матеріалів справи судом встановлено реєстрацію митного складу ТОВ «АФІНА-М», про що Департаментом організації митного контролю та оформлення Державної митної служби України 22.06.2021 надано інформацію про внесення відомостей про складські об`єкти ТОВ «АФІНА-М» до Реєстру митних складів. Згідно з витягом з Реєстру митних складів № M/0653/V/00 22.06.2021, утримувачем митного складу визначено ТОВ «АФІНА-М». Дніпровською митницею Держмитслужби 18.06.2021 повідомлено про внесення митного складу ТОВ «АФІНА-М» до реєстру митних складів. 16.03.2021 Державною митною службою України повідомлено про прийняття рішення про надання ТОВ «АФІНА-М» дозволу на провадження митної брокерської діяльності (протокол засідання №3/2021/МБ). Згідно з Реєстром митних брокерів, ТОВ «АФІНА-М» має статус «Митний брокер» (т.3,а.с.4-9). 01.12.2021 Наказом №9-ШР затверджено та введено в дію штатний розклад ТОВ «АФІНА-М». Згідно з додатком до Штатного розкладу визначено посаду «Агент з митного оформлення» - 1 особа (т.3,а.с.10-11). 25.06.2021 укладений Договір №2 між ТОВ «АФІНА-М» та TOB «АЗАРЕС» (ЄДРПОУ 42831334), згідно з яким Виконавець ТОВ «АФІНА-М» зобов`язався надати послуги з митного декларування експортно-імпортних товарів замовника TOB «АЗАРЕС». Тобто, товар - розчинник універсальний R-530, придбано ТОВ «A3APEC», а не ТОВ «АФІНА-М». Згідно з Договором №1-МС від 03.08.2021 Замовник ТОВ «АЗАРЕС» доручає виконавцю ТОВ «АФІНА-М» послуги пов`язані із зберіганням товару на митному складі, проведення дозволених операцій з обробки товарів Замовника під митним контролем. Згідно з митною декларацією форми ІМ 74, особою, відповідальною за фінансове врегулювання, вказано ТОВ «АЗАРЕС», а одержувачем вказано ТОВ «АФІНА-М», оскільки вказану митну декларацію по розміщенню товару у митний режим «митний склад» подає утримувач митного складу ТОВ «АФІНА-М». Згідно з митною декларацією форми ІМ 40, одержувачем товару є ТОВ «АЗАРЕС», тобто покупець/власник, як сторона зовнішньоекономічного контракту. Стороною ж зовнішньоекономічного Контракту №25/06/21 від 25.06.2021 є ТОВ «АЗАРЕС». Власник же товару сплачує митні платежі. Платником митних платежів, згідно з митною декларацією форми ІМ 40, є ТОВ «АЗАРЕС», оскільки вказано його ЄДРПОУ - 42831334 (т.2, а.с.93-118). Таким чином, висновок ГУ ДПС у Полтавській області про порушення позивачем податкового законодавства в ході проведення операції з придбання товару за зовнішньоекономічним контрактом матеріалами справи спростований. Відповідач також вказав про наявність правовідносин позивача із ТОВ «Енергоресурс» щодо якого прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. Так, судовим розглядом встановлено, що 01.07.2021 між ТОВ «АФІНА-М» та ТОВ «ЕНЕРГОРЕСУРС» укладено договір №01072021-1, згідно з умовами якого комісіонер зобов`язується за дорученням клієнта за комісійну плату, в порядку та на умовах даним Договором, від свого імені, але за рахунок Комітента вчиняти правочини з АТ «Полтаваобленерго» щодо здійснення Комітенту постачання електричної енергії на об`єкт Комітента, що знаходиться за адресою: Трансформаторна Підстанція «Нафтобаза», РУ 0,4, секція 1, ячейка 2,4. 01.07.2021 між ТОВ «АФІНА-М» та ТОВ «ЕНЕРГОРЕСУРС» укладений договір №01072021-1, згідно з яким Орендодавець передає, а Орендар приймає в строкове платне користування Трансформаторну Підстанцію «Нафтобаза», РУ 0,4, секція 1, ячейка 2,4. Згідно з вказаними договорами було виставлено рахунок на оплату №11 від 01.08.2021, який оплачений згідно з платіжним дорученням №153 від 25.08.2021. Також, з матеріалів справи вбачається прийняття судом рішення від 26.10.2021 у справі №440/10617/21 про визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 09.08.2021 №39402. Надаючи оцінку доводам відповідача про наявність серед контрагентів ТОВ «АФІНА-М» підприємства із ознаками відповідності критеріям ризиковості платника податків - ТОВ «АВРОРА 2020» (ЄДРПОУ 43480385), колегія суддів зазначає, що між ТОВ «АФІНА-М» та ТОВ «АВРОРА 2020» укладений договір оренди №2 від 01.10.2020. Плата за оренду проводиться регулярно, про що свідчать платіжні доручення №13 від 25.02.2021, №14 від 25.02.2021, №20 від 05.03.2021, №19 від 05.03.2021, №24 від 19.03.2021, №26 від 25.03.2021, №28 від 30.03.2021, №29 від 31.03.2021, №54 від 26.05.2021, №68 від 18.06.2021 №76 від 05.07.2021, №84 від 20.07.2021 (т.3,а.с.28-39). За результатами судового розгляду справи №440/11759/21 за позовом ТОВ «АВРОРА 2020» до ГУ ДПС у Полтавській області про виключення Товариства з переліку ризикових прийняте рішення про задоволення позовних вимог від 16.02.2022. Крім того, з матеріалів справи встановлено, що 19.03.2021 між ТОВ «АФІНА-М» та ТОВ «АЛЬЯНСБУДПРОЕКТ» укладено договір №41-03/2021, предметом якого є надання послуг з проведення експертної оцінки щодо спроможності ТОВ «АФІНА-М» виконувати роботи з експлуатації устаткування підвищеної небезпеки. Отримання даного дозволу необхідне для виконання робіт підвищеної небезпеки відповідно до постанови КМУ від 26 жовтня 2011 року №1107 «Про затвердження Порядку видачі дозволів на виконання робіт підвищеної небезпеки та на експлуатацію (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки». Також, 15.07.2021 між ТОВ «АФІНА-М» та ТОВ «АЛЬЯНСБУДПРОЕКТ» укладено Договір №111-07/2021, предметом якого є послуги про результати ідентифікації підприємства об`єктів підвищеної небезпеки. Така ідентифікація є обов`язковою відповідно до постанови КМУ від 11 липня 2002 року № 956 «Про ідентифікацію та декларування безпеки об`єктів підвищеної небезпеки». Послуги за двома вказаними договорами надані та оплачені відповідно до платіжних доручень №25 від 23.03.2021, №78 від 16.07.2021, №102 від 20.08.2021 (т.3, а.с.18-26). Таким чином, враховуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку про спростування твердження ГУ ДПС у Полтавській області про наявність об`єктивних ознак неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг, дані про які зазначено в податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірність уникнення свого податкового обов`язку, маніпулювання показниками поданої звітності, що в результаті вказує на наявність ознак причетності до схем мінімізації податків. Рішення від 06.09.2021 №41916, від 22.10.2021 №48400 у графі "податкова інформація (заповнюється у разі відповідності пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку)" містять інформацію про непідтвердження податкової інформації, так як наявні взаємовідносини з контрагентами, які задіяні у проведенні ймовірно ризикових операцій, з урахуванням отриманих від платника податків ТОВ «АФІНА-М» інформації та копій відповідних документів. Отже, оскаржувані рішення від 09.08.2021 №39400, від 06.09.2021 №41916, від 22.10.2021 №48400 не містять жодної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку, як і не містить доказів наявності податкової інформації, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником з посиланнями на відповідні документи. Під час розгляду справи відповідачем не надано до суду доказів провадження позивачем господарської діяльності в умовах та обставинах, які характеризуються ознаками недодержання вимог чинного законодавства України. У справі «Рисовський проти України» Європейський Суд з прав людини підкреслює особливу важливість принципу належного урядування. Цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок … і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків. Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються. Не виклавши розшифрування податкової інформації, не навівши ризикових операцій та назв підприємств, що були задіяні в таких операціях, в спірних рішеннях, як це передбачено пунктом 8 Порядку № 1165, відповідач фактично діяв без дотримання власної процедури, не прозоро та у спосіб, що виключає можливість мінімізувати ризик помилки у спірних відносинах. Водночас, колегія суддів зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. При цьому здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу. Отже, у разі наявності у контролюючого органу інформації, що може свідчити про вчинення позивачем та/або його контрагентом порушень вимог податкового законодавства, такий орган не позбавлений можливості призначити та провести документальну перевірку платника податку, за результатами якої дослідити питання ведення ним господарської діяльності та правомірності відображення її результатів у податковому обліку. Згідно з п. 2 ст. 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень суб`єктів владних повноважень суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку. Обов`язок доведення відповідності оскарженого рішення (діяння) закону за критеріями п. 2 ч. 2 КАС України, який покладено відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України саме на відповідача, як суб`єкта владних повноважень, останній не виконав. З огляду на наведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для визнання протиправними та скасування рішень Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС України у Полтавській області про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 39400 від 09.08.2021, № 41916 від 06.09.2021 та № 48400 від 22.10.2021, як таких, що прийнято без дотримання вимог ч. 2 ст. 2 КАС України, необґрунтовано, тобто без урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, непропорційно та нерозсудливо. Стосовно позовних вимог про зобов`язання Головного управління ДПС України у Полтавській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю "АФІНА-М" з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, колегія суддів зазначає наступне. Положеннями п.6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено, що у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Колегія суддів зауважує, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення. Така правова позиція узгоджується із висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 08.11.2019 по справі № 227/3208/16-а. Також, колегія суддів звертає увагу на те, що статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження. При цьому Європейський суд з прав людини у рішенні від 29 червня 2006 року у справі "Пантелеєнко проти України" зазначив, що засіб юридичного захисту має бути ефективним, як на практиці, так і за законом. У рішенні від 31 липня 2003 року у справі "Дорани проти Ірландії" Європейський суд з прав людини зазначив, що поняття "ефективний засіб" передбачає запобігання порушенню або припиненню порушення, а так само встановлення механізму відновлення, поновлення порушеного права. При цьому, під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект. Таким чином, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам та виключати подальше звернення особи до суду за захистом порушених прав. Враховуючи вищенаведене, колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача у спірних відносинах буде саме зобов`язання Головного управління ДПС України у Полтавській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю "АФІНА-М" з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Посилання відповідача на правову позицію Верховного Суду України, викладену у постанові від 20 листопада 2019 року у справі №480/4006/18 (№К/9901/18097/19), в межах розгляду даної справи, колегія суддів вважає безпідставними, оскільки останні сформульовані при застосуванні норм Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 №117 (далі - Порядок №117), який втратив чинність 01.02.2020. На даний час спірні правовідносини врегульовані Порядком № 1165, який істотно відрізняється від Порядку № 117 в частині встановлення відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку. Зокрема, істотні відмінності полягають саме у тому, що за Порядком № 1165 контролюючий орган приймає рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку, про що безпосередньо зазначається у самому рішенні. Відтак, висновок Верховного Суду про те, що дії контролюючого органу щодо внесення до Інтегрованої системи результатів засідання Комісії (за результатами, якої не приймалось рішення про відмову у реєстрації податкової накладної) не породжують правових наслідків для платників податків та не порушують їхні права, оскільки розміщена в цій системі інформація є службовою та використовується податковими органами для обробки зібраної інформації в автоматичному режимі (використовуються для виконання покладених на контролюючі органи, функцій та завдань) з метою здійснення відповідних прав та обов`язків, в даному випадку не може бути врахований судом під час розгляду даної справи, оскільки правове регулювання спірних правовідносин змінилося. Суд враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (заява № 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (заява № 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча п. 1 ст. 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29). Суд, у цій справі, також враховує положення Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (п. 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору по даній справі, колегія суддів прийшла до висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення. Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Відповідно до п. 2 ч. 1ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення. Згідно ч. 1ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку та прийняв законне і обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального і процесуального права. Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду першої інстанції не спростовують, а тому підстав для його скасування не вбачається. Керуючись ст.ст. 229, 241, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 327-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ: Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення. Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 28.06.2022 по справі № 440/11357/21 залишити без змін. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. Головуючий суддя (підпис)С.П. Жигилій Судді(підпис) (підпис) Т.С. Перцова В.Б. Русанова Повний текст постанови складено 29.03.2023 року