Постанова Сьомий апеляційний адміністративний суд № 240/37535/21

П О С Т А Н О В А ІМЕНЕМ УКРАЇНИ Справа № 240/37535/21 Головуючий суддя 1-ої інстанції - Нагірняк Микола Федорович Суддя-доповідач - Ватаманюк Р.В. 09 листопада 2022 року м. Вінниця Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії: головуючого судді: Ватаманюка Р.В. суддів: Капустинського М.М. Сапальової Т.В. , розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 15 лютого 2022 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Новочорторийське" (далі - позивач) до Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС України, Державної податкової служби України (далі - відповідач 1, 2) про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, В С Т А Н О В И В : І. КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ Позивач звернувся із позовом до Житомирського окружного адміністративного суду в якому просив визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №3222154\41392795 від 08.10.2021 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 29.09.2021 і зобов`язати Державну податкову службу України її зареєструвати. ІІ. ЗМІСТ СУДОВОГО РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 15.02.2022 позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС України в Житомирській області №3222154\41392795 від 08.10.2021 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 29.09.2021. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №2 від 29.09.2021. Судові витрати ТОВ "Новочорторийське" у вигляді судового збору в сумі 2270,00грн. підлягають відшкодуванню шляхом стягнення за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС України в Житомирській області. Приймаючи оскаржуване рішення суд першої інстанції виходив з того, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії та дій, що передують його прийняттю, призводить до його (рішення) протиправності. Зазначене свідчить про протиправність рішення №3222154\41392795 від 08.10.2021 про відмову в реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкової накладної №2 від 29.09.2021. ІІІ. ДОВОДИ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить суд скасувати вказане рішення та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову повністю. В обґрунтування апеляційної скарги апелянт вказав, що судом першої інстанції безпідставно не враховано те, що на вимогу податкового органу платником не було надано на підтвердження реальності господарських операцій повний пакет документів, зокрема, договорів оренди землі, що унеможливлює перевірити зміст та умови здійснення господарської операції вказаної в податковій накладній на відповідність її істотним умовам основного договору. ІV. ВІДЗИВ НА АПЕЛЯЦІЙНУ СКАРГУ Позивач правом подання письмового відзиву на апеляційну скаргу не скористався, що в силу вимог ч. 4 ст. 304 КАС України не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції. V. РУХ СПРАВИ У СУДІ АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЇ Ухвалою суду від 26.07.2022 відкрито апеляційне провадження у справі та призначено справу до апеляційного розгляду в порядку письмового провадження. Враховуючи, що рішення суду першої інстанції прийняте у порядку спрощеного позовного провадження, а в матеріалах справи достатньо доказів для прийняття законного і обґрунтованого рішення, колегія суддів визнала за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження на підставі п.3 ч.1 ст.311 КАС України. VІ. ФАКТИЧНІ ОБСТАВИНИ СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ 29.09.2021 позивачем Товариству з обмеженою відповідальністю "Органік Берріз" була видана податкова накладна №2 на підтвердження отримання платежу в розмірі 100000,00 грн., в тому числі 16666,67 грн. податку на додану вартість, за користування земельними ділянками на умовах суборенди. 01.10.2021 вказана податкова накладна позивачем була подана до Головного управління ДПС у Житомирській області для проведення її реєстрації. Контролюючим органом зупинено реєстрацію податкової накладної №2 та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. 07.10.2021 позивачем надано контролюючому органу пояснення про підтвердження реальності здійснення операцій по податкових накладних, реєстрацію яких зупинено із додатками. За результатами розгляду вказаної податкової накладної Відповідачем-1 в особі Комісії було ухвалено оскаржуване рішення №3222154\41392795 від 08.10.2021 про відмову в реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкової накладної №2 від 29.09.2021 по причині ненадання платником достатніх документів, а саме: відсутні договори оренди землі. VІІ. ПОЗИЦІЯ СЬОМОГО АПЕЛЯЦІЙНОГО АДМІНІСТРАТИВНОГО СУДУ Апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції за такими доводами. Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Згідно п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Відповідно до вимог п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України. Положенням п.187.1 ст.187 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису. Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Реєстр) визначений правовими нормами Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.10.2010 № 1246 (далі - Порядок № 1246), що були чинні на день виникнення спірних відносин. Відповідно до п. 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування: реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами: відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України Про електронний цифровий підпис, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Відповідно до п. 13 Порядку № 1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція). Положеннями пункту 201.16 статті 201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України. Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, яка набула чинності з 01.02.2020, серед іншого, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165), який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів. Відповідно до пункту 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3). Згідно з пунктами 6, 7, 10, 11 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється. У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165). Як вбачається з матеріалів справи, господарські операції позивача були зумовлені договором суборенди землі від 12.05.2021 з Товариством з обмеженою відповідальністю "Органік Берріз" щодо передачі в суборенду 35 земельних ділянок. Додатковою угодою від 14.06.2021 до вказаного договору було внесено зміни щодо зменшення до 33 земельних ділянок, що передавалися в суборенду. Як зазначено в рахунку на оплату за договором суборенди, ТОВ "Органік Берріз" зобов`язувалося сплати загальну суму орендної плати в розмірі 924000,00грн. шляхом щомісячних авансових платежів протягом червня - грудня 2021 року, в тому числі в сумі 115116,90 грн. за вересень 2021 року. На виконання вказаних домовленостей ТОВ "Органік Берріз" 29.09.2021 сплатило позивачу 100000,00грн., в тому числі 16666,67грн. ПДВ, в рахунок орендної плати за користування земельними ділянками на умовах суборенди. Вказані обставини підтверджуються банківською випискою та актом звірки взаємних розрахунків між позивачем та ТОВ "Органік Берріз" по договору суборенди землі. Відтак, у платника виникли податкові зобов`язання з податку на додану вартість саме з дати зарахування коштів в розмірі 100000,00 грн. від ТОВ "Органік Берріз", тобто з 29.09.2021. Таким чином, позивачем у відповідності до вимог п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України правомірно була видана податкова накладна № 2 від 29.09.2021 за авансовим платежем на виконання умов договору суборенди земельних ділянок. Вказані правові норми Податкового кодексу України одночасно зобов`язують позивача як платника податку на додану вартість зареєструвати вказану податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. Стосовно доводів апелянта про ненадання платником для реєстрації податкової накладної № 2 від 29.09.2021 всіх необхідних документів, а саме: договорів оренди землі колегія суддів зазначає наступне. У спірному рішенні підставою для відмови відповідач зазначив, що позивач не надав повний пакет документів а саме: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів з додатками до них. Додатково вказано, що платником не надано достатній пакет документів, а саме: відсутні договори оренди землі. При цьому контролюючим органом зупинено реєстрацію податкової накладної №2 та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, при цьому не наведено конкретного переліку документів. Матеріалами справи підтверджується, що позивачем надані пояснення та копії первинних документів, складених під час здійснення відповідної господарської операції. Отже, посилання на вказані підстави в обґрунтування прийняття рішень про відмову, за відсутності конкретної пропозиції про необхідність надання певних документів, та за умови не наведення комісією доказів того, що документи, подані є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, свідчить про протиправність таких рішень. Рішення Головного управління ДПС у Житомирській області про відмову в реєстрації податкової накладної є актом індивідуальної дії. Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як до акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. Аналогічний правовий висновок викладено Верховним Судом у постанові від 04.12.2018 у справі № 821/1173/17. Крім того такі висновки застосовані Сьомим апеляційним адміністративним судом, зокрема, у постановах від 02.02.2022 у справі № 120/3996/21-а, від 17.02.2022 у справі 560/8338/21, від 07.04.2022 у справі №240/20351/21, від 11.04.2022 у справі № 560/8967/21, від 18.05.2022 у справі №560/13319/21, від 11.07.2022 у справі № 560/15367/21. Отже, матеріалами справи підтверджується, що позивачем до Головного управління ДПС у Житомирській області, окрім податкової накладної, були подані письмові пояснення від 07.10.2021, до яких долучено копію договору суборенди землі, копію додаткової угоди до неї, банківську виписку на перерахування авансового платежу, рахунок на авансовий платіж, копію акту звірки взаємних розрахунків за договором, та інші Разом з тим позивачем надано до суду першої інстанції копії всіх договорів оренди земляних ділянок на підтвердження реальності спірних господарських відносин. При дослідженні копій договорів оренди 33 земельних ділянок, долучених до позову, встановлено, що такі договори позивачем укладені з конкретними фізичними особами - власниками таких земельних ділянок. Наявність таких речових прав позивача (права оренди земельної ділянки) відображена в Державному реєстрі речових прав, що підтверджується відповідними витягами із даного Державного реєстру. Відповідно до положень п.32 вказаних договорів позивач набув право на передачу земельних ділянок в суборенду. Наявність таких речових прав ТОВ "Органік Берріз" (права суборенди земельної ділянки) також відображена в Державному реєстрі речових прав, що підтверджується відповідними витягами із даного Державного реєстру, досліджених судом та долучених до позову. Судом першої інстанції вірно вказано, що у спірних відносинах відповідач-1 не врахував наявність положень Закону України "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень" та статус відомостей, що містяться у Державному реєстрі прав. Згідно ч. 5 ст. 12 Закону України "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень" відомості Державного реєстру прав вважаються достовірними і можуть бути використані у спорі з третьою особою, доки їх не скасовано у порядку, передбаченому цим Законом. Статтею 32 цього ж Закону передбачено, що інформація про зареєстровані права на нерухоме майно та їх обтяження, що міститься у Державному реєстрі прав, є відкритою, загальнодоступною та платною, крім випадків, передбачених цим Законом. Для посадових осіб органів державної влади, до яких відноситься відповідач-1, інформація з Державного реєстру прав у зв`язку із здійсненням ними повноважень, визначених законом, надається за суб`єктом права чи за об`єктом нерухомого майна в електронній формі шляхом безпосереднього доступу до Державного реєстру прав, за умови ідентифікації відповідної посадової особи за допомогою електронного цифрового підпису. Тобто, у випадку необхідності додаткового з`ясування щодо наявності чи відсутності інформації про договори оренди земляних ділянок чи договори їх суборенди (відповідних речових прав) на підтвердження реальності спірних господарських відносин у Відповідача-1 наявна реальна можливість її отримати відповідно та в порядку, передбаченому Законом України "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень". Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії та дій, що передують його прийняттю, призводить до його (рішення) протиправності. За таких обставин колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС України в Житомирській області №3222154\41392795 від 08.10.2021 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 29.09.2021. Щодо реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних колегія суддів зазначає наступне. Відповідно до пункту 19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних від 29.12.2010 № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Отже нормами Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної. Пунктом 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, встановлено, що внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням. Відтак, законодавством не передбачено іншого належного способу захисту порушеного права у спірних правовідносинах, ніж зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну в ЄРПН. Таким чином колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції в цій частині щодо зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №2 від 29.09.2021. VІІІ. ВИСНОВОК ЗА РЕЗУЛЬТАТАМИ РОЗГЛЯДУ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ На підставі викладеного та приймаючи до уваги, що суд першої інстанції при ухваленні оскаржуваного рішення вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку, та прийняв законне і обґрунтоване рішення, висновки суду відповідають обставинам справи, а тому підстав для його скасування не вбачається. Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд П О С Т А Н О В И В : апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 15 лютого 2022 року - без змін. Постанова суду набирає законної сили відповідно до ст. 325 КАС України та оскарженню не підлягає, крім випадків передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України. Головуючий Ватаманюк Р.В. Судді Капустинський М.М. Сапальова Т.В.