Постанова КАС ВС № 2а-3617/10/1170(2-кас/811/16/15)

ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 21 червня 2022 року м. Київ справа № 2а-3617/10/1170(2-кас/811/16/15) адміністративне провадження № К/9901/29263/18 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача - Хохуляка В.В., суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф., розглянув у порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу за позовом Приватного акціонерного товариства «Креатив» до Кропивницької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Кропивницької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 20.11.2017 (суддя - Пасічник Ю.П.) та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24.01.2018 (головуючий суддя - Мельник В.В., судді: Сафронова С.В., Чепурнова Д.В.) у справі №2а-3617/10/1170. встановив: Приватне акціонерне товариство «Креатив» (далі - ПрАТ «Креатив») звернулося до Кіровоградського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Кіровограді 0000392200/0 від 23.10.2010, №0000392200/1 від 29.06.2010 та №0000392200/2 від 09.09.2010. Справа судами розглядалась неодноразово. Так, ухвалою Вищого адміністративного суду від 21.05.2015 рішення судів першої та апеляційної інстанції про задоволення позову скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції з тих підстав, що судовими інстанціями при вирішенні даного спору не досліджено питання оподаткування процентів в Україні відповідно до її законодавства з урахуванням норм Угоди між Урядом України та Урядом Російської Федерації про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження ухилень від сплати податків (ратифікована Україною 06.10.1995 та набрала чинності для України 03.08.1999) щодо максимального розміру ставки податку та інших особливостей оподаткування, визначених Угодою. За наслідками повторного перегляду, постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 20.11.2017, залишеною без змін постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24.01.2018, позов задоволено. Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДФС у Полтавській області оскаржило їх у касаційному порядку. У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 20.11.2017, постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24.01.2018 та прийняти нове рішення, яким відмовити в позові повністю. В обґрунтування своїх доводів зазначає, що суди першої та апеляційної інстанцій не врахували той факт, що ПрАТ «Креатив» при виплаті ВАТ Комерційний банк «Петрокоммерц» відсотків за користування кредитами не утримувало та не сплачувало до бюджету податок із доходів нерезидента, у зв`язку чим порушено вимоги пункту 13.2 статті 13 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Позивач не скористався своїм правом та не надав відзив на касаційну скаргу, що не перешкоджає розгляду даної касаційної скарги. Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне. Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, відповідачем проведено планову виїзну перевірку ЗАТ «Креатив» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2008 по 31.12.2009, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2008 по 31.12.2009. За результатами проведеної перевірки складено акт № 24/23-70/31146251 від 13.04.2010, в якому відображено висновки про порушення позивачем пункту 13.2 статті 13 Закону України від «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), а саме: неутримання податку на прибуток іноземних юридичних осіб за ставкою у розмірі 15% із суми, сплаченої на користь нерезидента - Відкритого акціонерного товариства Комерційний банк «Петрокоммерц» (Російська Федерація) у вигляді процентів за користування кредитами відповідно до договорів № 20.2-06/20082 від 17.07.2006 та № 20.2-06/20119 від 15.08.2006 про надання кредитних ліній. На підставі зазначеного акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000392200/0 від 23.04.201, згідно з яким позивачу визначено суму податкового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб у розмірі 1 951 743,00 грн. (650 581,00 грн. - основний платіж, 1 301 162,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції). За наслідками адміністративного оскарження, скарги товариства залишено без задоволення, а також прийнято податкові повідомлення-рішення № 0000392200/1 від 29.06.2010 та № 0000392200/2 від 09.09.2010. Відповідно до пункту 13.1 статті 13 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в гривнях) оподатковуються у порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Підпунктом «а» пункту 13.1 статті 13 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» передбачено, що для цілей цієї статті під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, слід розуміти, зокрема, проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом. Згідно з пунктом 13.2 статті 13 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в гривнях), крім доходів, зазначених у пунктах 13.3 - 13.6, зобов`язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у пункті 13.1 цієї статті, за ставкою у розмірі 15 відсотків від їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачене нормами міжнародних угод, які набрали чинності. Відповідно до пункту 18.1 статті 18 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» якщо міжнародним договором, ратифікованим Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Законом, застосовуються норми міжнародного договору. Між Урядом України та Урядом Російської Федерації укладено Угоду про уникнення подвійного оподаткування доходів та майна та попередження ухилень від сплати податків від 08.02.1995, яку ратифіковано Верховною Радою України Законом України №369/95-ВР від 06.10.1995 «Про ратифікацію Угоди між Урядом України та Урядом Російської Федерації про уникнення подвійного оподаткування доходів та майна та попередження ухилень від сплати податків». Згідно зі статтею 11 Угоди, проценти, що виникають в одній Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Договірній Державі, якщо такий резидент має фактичне право на ці проценти. Однак такі проценти можуть також оподатковуватись у тій Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо одержувач фактично має право на проценти, податок, що стягується, не повинен перевищувати 10 процентів від загальної суми процентів. Незважаючи на положення пункту 2, проценти, які виникають: а) у Росії і сплачувані Уряду України або Національному банку України, будь-якому іншому створеному в ній органу державної влади, органу місцевого самоврядування, а також по гарантованим ними кредитам, звільняються від російського податку; б) в Україні і сплачувані Уряду Росії або Центральному банку Росії, будь-якому іншому створеному в ній органу державної влади, а також по гарантованим ними кредитам, звільняються від українського податку. Термін «проценти» при використанні в цій статті означає доход від боргових вимог будь-якого виду, зокрема, доход від урядових цінних паперів і доход від облігацій чи боргових зобов`язань, включаючи премії та винагороди, що сплачуються стосовно таких цінних паперів, облігацій та боргових зобов`язань. Положення пунктів 1 і 2 не застосовуються, якщо особа, що фактично має право на проценти, яка є резидентом однієї Договірної Держави, здійснює підприємницьку діяльність у другій Договірній державі, в якій виникають проценти, через розташоване в ній постійне представництво, або надає в цій другій Державі незалежні особисті послуги з розташованої там постійної бази, і боргова вимога, на підставі якої сплачуються проценти, дійсно відноситься до такого постійного представництва або постійної бази. У такому випадку застосовуються положення ст. 7 або статті 14 цієї Угоди. Вважається, що проценти виникають у Договірній Державі, якщо платником є будь-який створений в ній орган державної влади, орган місцевого самоврядування або резидент цієї Держави. Якщо, проте, особа, що сплачує проценти, незалежно від того, є вона резидентом Договірної Держави чи ні, має в Договірній Державі постійне представництво або постійну базу, у зв`язку з якими і виникла заборгованість, по якій сплачуються проценти, і витрати по сплаті цих процентів несе постійне представництво або постійна база, то вважається, що такі проценти виникають у тій Державі, в якій міститься постійне представництво або постійна база. Зміст наведених положень у їх системному зв`язку свідчить про те, що проценти, сплачені позивачем за кредитним договором (договором позики) резиденту Російській Федерації, можуть також оподатковуватись в Україні відповідно до її законодавства з урахуванням норм міжнародних угод щодо максимального розміру ставки податку та інших особливостей оподаткування за цими угодами. Положення статті 11 Конвенції не можуть трактуватися як такі, що надають платнику податку право вибору, в якій саме з двох договірних держав здійснюватиметься оподаткування одержаного доходу, оскільки таке тлумачення не відповідає дійсному змісту вказаної міжнародної угоди та суті податку. Пунктами 1, 2 статті 11 Конвенції встановлюється компромісне рішення для двох держав, яке передбачає оподаткування процентів у країні нерезидента, але залишає таке право і країні - джерелу походження процентів, у разі якщо це передбачено податковим законодавством цієї держави. Як з`ясовано судами, згідно з довідками Федеральної податкової служби Росії від 05.02.2008 та Міжрегіональної інспекції федеральної податкової служби по централізованій обробці даних №51-09-11/03549 від 17.03.2009 ВАТ Комерційний банк «Петрокоммерц» є резидентом Російської Федерації. Відповідно до акту Державної податкової адміністрації у Кіровоградській області №24/23-70/31146251 від 13.04.2010 за даними перевірки за перевіряємий період позивачем нараховано та сплачено ВАТ Комерційний банк «Петрокоммерц» відсотки за користування кредитами в сумі 598726,03 дол. США або 4337205,84 грн. Вирішуючи даний спір судами вірно враховано, що оподаткування процентів може здійснюватися саме у другій Договірній Державі (в даному випадку - Російська Федерація), у разі якщо резидент другої Договірної Держави (в даному випадку - ВАТ Комерційний банк «Петрокоммерц») має право на такі проценти. Разом з тим, оподаткування процентів може здійснюватися і у Договірній Державі, у якій вони виникають (в даному випадку - України), але із застереженням, а саме розмір податку не може перевищувати 10 % від загальної суми процентів. Відповідно до оскаржуваного податкового-повідомлення рішення оподаткування процентів здійснено за ставкою 15% (4337205,84грн. * 15% = 650581грн.). Однак, при вирішенні даного спору судами не досліджено питання оподаткування процентів в Україні відповідно до її законодавства з урахуванням норм Угоди між Урядом України та Урядом Російської Федерації про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження ухилень від сплати податків, а саме - щодо виконання обов`язку зі сплати податку на прибуток нерезидентом. Отже, вказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити Верховним Судом правильність висновків судів попередніх інстанцій. Виходячи з положень частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. Згідно з частиною другою статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: суд не дослідив зібрані у справі докази; або суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів, або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів. Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд - постановив: Касаційну скаргу Кропивницької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області задовольнити частково. Постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 20.11.2017 та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24.01.2018 у справі №2а-3617/10/1170 скасувати. Справу №2а-3617/10/1170 передати на новий розгляд до суду першої інстанції Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає. СуддіВ.В. Хохуляк Л.І. Бившева Р.Ф. Ханова