Постанова Сьомий апеляційний адміністративний суд № 240/15609/21

П О С Т А Н О В А ІМЕНЕМ УКРАЇНИ Справа № 240/15609/21 Головуючий суддя 1-ої інстанції - Попова О.Г. Суддя-доповідач - Біла Л.М. 12 травня 2022 року м. Вінниця Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії: головуючого судді: Білої Л.М. суддів: Гонтарука В. М. Матохнюка Д.Б. , розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 22 вересня 2021 року у справі за адміністративним позовом Головного управління ДПС у Житомирській області до Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 про стягнення заборгованості зі сплати податку на нерухоме майно та за зустрічним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Житомирській області про скасування податкових повідомлень - рішень, В С Т А Н О В И В : В липні 2021 року Головне управління ДПС у Житомирській області звернулось до суду з позовом про стягнення з Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 податкової заборгованості, яка з урахуванням поданих уточнень, становить 29 654,40 грн. В серпні 2021 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулась до суду із зустрічним позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області, в якому просила визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Житомирській області №0163974-5113-0625 від 07.06.2018 року на суму 29 654,40 грн., №0202444-5113-0625 від 20.05.2019 року на суму 34 501,04 грн. та №0191928-5133-0625 від 04.05.2020 року на суму 19 335,60 грн. Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 22 вересня 2021 року відмовлено в задоволенні позову Головного управління ДПС у Житомирській області. Водночас, зустрічний позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задоволено частково, а саме, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області №0163974-5113-0625 від 07.06.2018 року, яким Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 визначено податкове зобов`язання за платежем податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплачене фізичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості за період 2017 року в розмірі 29 654,40 гривень. Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, Головне управління ДПС у Житомирській області, позивач по первісному позову та відповідач по зустрічному позову, подало апеляційну скаргу, у якій просило скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким позовні вимоги податкового органу задовольнити в повному обсязі, а у задоволенні зустрічних позовних вимог Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 відмовити. В обґрунтування апеляційної скарги апелянт послався на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, що, на його думку, призвело до неправильного вирішення спору. Правом подання письмового відзиву на апеляційну скаргу ФОП ОСОБА_1 не скористалась. Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження, у відповідності до вимог п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України. Колегія суддів, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, прийшла до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне. Судом встановлено наступні обставини справи. Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 як платник податків перебувала на податковому обліку до 25.02.2020. На підставі отриманих відомостей з АІС "Податковий блок", розділу "Реєстрація ПП", підрозділу "Об`єкти нерухомого майна", пункту Реєстр платників податків на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, контролюючий орган, керуючись пп. 266.3.1, пп. 266.3.2 п.266.3 ст.266 ПК України, провів обчислення податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплаченого фізичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості, відмінне від земельної ділянки, за 2017, 2018, 2019 роки, виходячи із загальної площі об`єкту нежитлової нерухомості, яка належить ФОП ОСОБА_1 , загальною площею 1853,4 кв.м. за адресою : АДРЕСА_1 . В подальшому, на підставі інформаційної довідки з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру права власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотеки, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна, з яких встановлено, що об`єкт нежитлової нерухомості загальною площею 1853,4 кв.м. за адресою АДРЕСА_1 , починаючи з 18.09.2017 року відчужений новому власнику, податкові повідомлення-рішення №0202444-5113-0625 від 20.05.2019 та №0191928-5133-0625 від 04.05.2020 відкликані податковим органом. Отже, податковим органом проведено обчислення вказаного податку лише за 2017 рік, виходячи із загальної площі об`єкту вищевказаної нежитлової нерухомості та ставки податку, яка затверджена рішенням Іванівської сільської ради від 24.06.2016 року "Про встановлення місцевих податків та зборів і акцизного податку на території Іванівської сільської ради на 2017 рік", зі змінами внесеними рішенням від 15.02.2017 року, яка становить 0,5 відсотків розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року (3200 грн. х 0,5% = 16,00 грн.). Відповідно до розрахунку податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за 2017 рік ФОП ОСОБА_1 нарахований податок у розмірі 29 654,40 грн., виходячи із бази оподаткування - 1853,40 кв.м., ставки податку - 0,5%. Податкове повідомлення-рішення №0163974-5113-0625 від 07.06.2018 було надіслане відповідачу за основним позовом за місцем податкової адреси (місцем реєстрації), а саме: АДРЕСА_2 , рекомендованим листом з повідомленням про вручення у порядку ст. 42 ПК України. Лист повернувся до контролюючого органу з відміткою поштового зв`язку «за закінченням встановленого строку зберігання» 20.07.2018 року. Таким чином, вважаючи, що відповідач по основному позові, будучи власником об`єктів нежитлової нерухомості, має податковий борг зі сплати податку на нерухоме майно відмінне від земельної ділянки, сплачений фізичними особами, в загальній сумі 29 654,40 грн. (за 2017 рік) та порушив строки сплати останнього, позивач звернувся до суду. Водночас, ФОП ОСОБА_1 , вважаючи, що не є платником податку на нерухоме майно, оскільки з 18.09.2017 року не є власником комплексу будівель загальною площею 1853,4 кв.м., що розташовані за адресою: АДРЕСА_1 , звернулась до суду з зустрічним позовом до контролюючого органу про скасування податкового повідомлення - рішення №0163974-5113-0625 від 07.06.2018, яким її нараховано зобов`язання зі сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за 2017 рік в сумі 29654,40 грн. Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції відзначив про помилковість визначення контролюючим органом податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки по об`єкту нежитлової нерухомості за адресою: АДРЕСА_1 , за весь 2017 рік, оскільки з вересня 2017 року ФОП ОСОБА_1 не володіла вказаною нерухомістю. При цьому, суд першої інстанції виходив з неможливості підміни державного органу, рішення якого оскаржується, та прийняття замість рішення, яке визнається протиправним, іншого рішення, яке б відповідало закону. Також, судом першої інстанції враховано той факт, що рішення, в якому недійсну частину не можна виокремити, ідентифікувати, є недійсним в цілому. Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, судова колегія зазначає наступне. Податковий кодекс України є спеціальним законом з питань оподаткування та установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу. Відповідно до ст.265 Податкового кодексу України (далі - ПК України) податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки є складовою податку на майно. Положеннями п.266.3 ст.266 ПК України визначено, що базою оподаткування є загальна площа об`єкта житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його часток. База оподаткування об`єктів житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі їх часток, які перебувають у власності фізичних осіб, обчислюється контролюючим органом на підставі даних Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, що безоплатно надаються органами державної реєстрації прав на нерухоме майно та/або на підставі оригіналів відповідних документів платника податків, зокрема документів на право власності. База оподаткування об`єктів житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі їх часток, що перебувають у власності юридичних осіб, обчислюється такими особами самостійно виходячи із загальної площі кожного окремого об`єкта оподаткування на підставі документів, що підтверджують право власності на такий об`єкт. Згідно пп.266.7.1. п.266.7 ст.266 ПК України обчислення суми податку з об`єкта/об`єктів житлової нерухомості, які перебувають у власності фізичних осіб, здійснюється контролюючим органом за місцем податкової адреси (місцем реєстрації) власника такої нерухомості у такому порядку: а) за наявності у власності платника податку одного об`єкта житлової нерухомості, в тому числі його частки, податок обчислюється, виходячи з бази оподаткування, зменшеної відповідно до підпунктів "а" або "б" підпункту 266.4.1 пункту 266.4 цієї статті, та відповідної ставки податку; б) за наявності у власності платника податку більше одного об`єкта житлової нерухомості одного типу, в тому числі їх часток, податок обчислюється виходячи із сумарної загальної площі таких об`єктів, зменшеної відповідно до підпунктів "а" або "б" підпункту 266.4.1 пункту 266.4 цієї статті, та відповідної ставки податку. Як свідчать матеріали справи, підставою для розрахунку контролюючим органом суми податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, що належала позивачу стали інформаційні дані отриманні з АІС "Податковий блок", розділ "Реєстрація ПП", підрозділу "Об`єкти нерухомого майна", пункту Реєстр платників податків на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки. Натомість, зважаючи на відомості, вказані в інформаційній довідці з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру права власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотеки, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна, об`єкт нежитлової нерухомості загальною площею 1853,4 кв.м. за адресою АДРЕСА_1 , починаючи з 18.09.2017 року не належить ОСОБА_1 , як такий, що є відчужений на користь ПАТ "Універсал Банк". Відповідно до статей 2, 4 Закону України "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень" право власності на нерухоме майно підлягає реєстрації в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно. Стаття 11 Закону України "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень" визначає структуру Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, у розділах якого містяться відомості про право власності та суб`єкта (суб`єктів) цього права. Відповідно до пункту 21 Порядку ведення Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 26 жовтня 2011 року № 1141, до Державного реєстру речових прав на нерухоме майно вносяться такі відомості про право власності: 1) форма власності; 2) вид спільної власності (у разі, коли майно належить на праві спільної власності). А тому, враховуючи відсутність в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно відомостей щодо факту належності у 2017 році об`єкту нежитлової нерухомості загальною площею 1853,4 кв.м. за адресою АДРЕСА_1 , на праві власності ОСОБА_1 , суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що остання, не може виступати суб`єктом оподаткування (платником податку), починаючи з 18.09.2017 року, оскільки зазначене суперечить положенням приписів п.266.1 ст.266 ПК України. На разі, судова колегія зауважує, що у випадку виявлення розбіжностей між даними контролюючих органів та даними, підтвердженими платником податку на підставі оригіналів відповідних документів, зокрема документів на право власності, контролюючий орган за своєю податковою адресою платника податку проводить перерахунок суми податку і надсилає (вручає) йому нове податкове повідомлення-рішення. Попереднє податкове повідомлення-рішення вважається скасованим (відкликаним) (підпункт 266.7.3 пункт 266.7 статті 266 ПК України). Як було відзначено вище, обчислення суми податку з об`єкта/об`єктів нежитлової нерухомості, які перебувають у власності фізичних осіб, здійснюється контролюючим органом за місцем податкової адреси (місцем реєстрації) власника такої нерухомості виходячи із загальної площі кожного з об`єктів нежитлової нерухомості та відповідної ставки податку. При цьому, позивач як платник податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки не може нести тягар сплати такого податку за календарний рік, так як обов`язок по його нарахуванню покладений на контролюючий орган. Зважаючи на обумовлені положення законодавства та фактичні обставини справи, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про необхідність визнання податкового повідомлення-рішення в частині нарахування позивачу податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки за вересень - грудень 2017 року протиправним. При цьому, суд апеляційної інстанції не ставить під сумнів висновок суду першої інстанції про відсутність підстав для застосування пільги для позивача, передбаченої пп. «є» п.266.2.2 п.266.2 ст.266 ПК України, у вигляді виключення належних позивачу об`єктів нерухомого майна з об`єкту оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, однак лише у період з 01 січня 2017 по 18 вересня 2017 року. Разом з тим, суд першої інстанції доцільно відзначив, що рішення, в якому недійсну частину не можна виокремити, ідентифікувати, є недійсним в цілому. Колегія суддів зазначає, що встановивши невідповідність частини рішення суб`єкта владних повноважень вимогам чинного законодавства, наслідком такого є визнання акта частково протиправним, при умові, що цю частину може бути ідентифіковано (виокремлено, названо) та що без неї оспорюваний акт в іншій частині (частинах) не втрачає свою цілісність, значення. Зокрема, частково протиправним можна визнати якусь частину (пункт, речення) рішення або рішення в частині нарахування певної суми податкових зобов`язань та/або штрафних (фінансових) санкцій. Разом з тим, рішення, в якому недійсну частину не можна виокремити, ідентифікувати, є недійсним в цілому. В контексті викладеного, колегія суддів зазначає, що суд не може підміняти державний орган, рішення якого оскаржується, приймаючи замість нього рішення, яке визнається протиправним, інше рішення, яке б відповідало закону, та давати вказівки, які б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб`єкта владних повноважень. Водночас, визнання рішення контролюючого органу недійсним повністю у такій ситуації, дає йому можливість визначити в установленому Законом порядку правильне рішення, зокрема через прийняття нового рішення. Такий висновок суду узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 23.06.2020 по справі № 819/1785/17, яка є обов`язковою для врахування судом апеляційної інстанції. Згідно з ч.1 ст.2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. Відповідно до ч.2 ст.5 КАС України захист порушених прав, свобод чи інтересів особи, яка звернулася до суду, може здійснюватися судом також в інший спосіб, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. Суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог (ч.2 ст.9 КАС України). Однак, адміністративний суд не наділений повноваженнями втручатися у вільний розсуд (дискрецію) суб`єкта владних повноважень поза межами перевірки за критеріями, визначеними статтею 2 КАС України. Завдання правосуддя полягає не у забезпеченні ефективності державного управління, а в гарантуванні дотримання вимог права, інакше порушується принцип розподілу влади. Принцип розподілу влади не допускає надання адміністративному суду адміністративно-дискреційних повноважень - єдиним критерієм здійснення правосуддя є право. Тому завданням адміністративного суду є контроль за легітимністю прийняття рішень. Виходячи зі змісту положень КАС України щодо компетенції адміністративного суду, останній не може підміняти інший орган державної влади та перебирати на себе повноваження щодо вирішення питань, які законодавством віднесені до компетенції цього органу державної влади. Беручи до уваги наведене, колегія суддів дійшла висновку, що визнання рішення контролюючого органу недійсним повністю у такій ситуації, дає йому можливість визначити в установленому Законом порядку правильне рішення, зокрема через прийняття нового рішення. Крім цього, під час вирішення даної справи колегія суддів вважає за необхідне врахувати практику Європейського суду з прав людини, яка сформувалась з питань імперативності правила про прийняття рішення на користь платників податків, слідує, що у разі існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов`язків платника податків слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків (справи «Серков проти України» (заява № 39766/05), «Щокін проти України» (заяви № 23759/03 та № 37943/06), які відповідно до ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» підлягають застосуванню судами як джерела права. З огляду на зазначені обставини справи колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що податкове повідомлення - рішення №0163974-5113-0625 від 07.06.2018 року, винесене відповідачем з перевищенням повноважень та не у спосіб, визначений чинним законодавством з питань оподаткування, а тому позовні вимоги зустрічної позовної заяви є такими, що підлягали частковому задоволенню. Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд. Таким чином, судова колегія приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи позицію суду першої інстанції не спростовують. Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін. Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд П О С Т А Н О В И В : апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 22 вересня 2021 року - без змін. Постанова суду набирає законної сили в порядку та в строки, передбачені ст. 325 КАС України. Головуючий Біла Л.М. Судді Гонтарук В. М. Матохнюк Д.Б.