Постанова КАС ВС № 640/6522/20

ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 04 жовтня 2021 року м. Київ справа № 640/6522/20 адміністративне провадження № К/9901/30617/20 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача Усенко Є.А., суддів: Гімона М.М., Дашутіна І.В., секретар судового засідання Буденко В.І., представники: позивача - Савельїчева О.В., відповідача - Кокизи Н.В., розглянувши у судовому засіданні з фіксуванням судового процесу технічними засобами справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "НІК-ЕЛЕКТРОНІКА" до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 02.07.2020 (суддя Кузьменко А.І.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 19.10.2020 (головуючий суддя Коротких А.Ю., судді Сорочко Є.О., Чаку Є.В)., У С Т А Н О В И В: У березні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю "НІК-ЕЛЕКТРОНІКА" (далі - ТОВ "НІК-ЕЛЕКТРОНІКА", позивач, Товариство) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - ГУ ДПС, відповідач), у якому просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 02.12.2019 №0010940504, №0010950504. В обґрунтування позовних вимог позивач вказував на те, що висновки ГУ ДПС в акті «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Нік-Електроніка»» від 31.10.2019 №216/26-15-05-04-04/33401202 (далі - акт перевірки) є необґрунтованими, зроблені виключно на припущеннях посадових осіб, які проводили перевірку, та спростовуються наявними первинними бухгалтерськими документами. Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 02.07.2020, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 19.10.2020, позов задоволено. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, виходив з того, що позивачем придбано, транспортовано та передано на склад придбані у ТОВ "Балу Індустрія", ТОВ "Фрізбі Універс", ТОВ "Тонал Трейд", ТОВ "Альфа Холд", ТОВ "Контракт Пром" товарно-матеріальні цінності, які в подальшому передані на виробництво та використано у власній господарській діяльності позивача (виготовлення лічильників). Документи, складені за результатами проведених господарських операцій з вищезазначеними контрагентами (специфікації, рахунки-фактури, реєстри податкових накладних, подорожні листи, товарно-транспортні накладні, рахунки на оплату, лімітно-забірні картки), містять необхідну для цілей оподаткування інформацію щодо змісту господарських операцій та мають усі необхідні реквізити первинних документів, що дозволяють ідентифікувати учасників цих операцій та встановити факт придбання позивачем товарно-матеріальних цінностей. ГУ ДПС подало до Верховного Суду касаційну скаргу на ухвалені у цій справі судові рішення, в якій просить їх скасувати та постановити нове рішення про відмову в задоволенні позову ТОВ «Нік-Електроніка». Обґрунтовуючи касаційну скаргу, відповідач вказує на те, що під час проведення перевірки позивач листом від 15.07.2019 №112/2 повідомив про неможливість надати до перевірки документи у зв`язку з їх знищенням через затоплення приміщення офісу внаслідок несправності системи водопостачання. Товариству був наданий час для відновлення цих документів до 23.10.2019. Станом на 25.10.2019 ТОВ "НІК-ЕЛЕКТРОНІКА" до перевірки документи не надало, про що складено акт про ненадання документів від 25.10.2019 №168. ГУ ДПС наголошує, що документи, які б підтверджували задекларований Товариством у податкових деклараціях з податку на додану вартість за грудень 2018 року, січень, лютий 2019 року в загальній сумі 20 567 107,00 грн на підставі податкових накладних ТОВ "Балу Індустрія", ТОВ "Фрізбі Універс", ТОВ "Тонал Трейд", ТОВ "Альфа Холд", ТОВ "Контракт Пром", не були подані як із запереченнями на акт перевірки, так і під час оскарження позивачем податкових повідомлень-рішень в адміністративному порядку, а також при зверненні Товариства до суду з позовом 17.03.2020 року. Позивач надав копії відновлених документів разом з клопотанням про долучення доказів від 22.04.2020, про що відповідачу стало відомо лише під час судових дебатів. Клопотання ГУ ДПС про надання часу на ознайомлення з цими документами суд безпідставно відхилив. Верховний Суд ухвалою від 07.12.2020 відкрив касаційне провадження у справі на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС): неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм пункту 44.6 статті 44, пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України (далі - ПК) без врахування висновку Верховного Суду у постанові від 20.03.2020 у справі №2а-9423/12/2670; порушення норм процесуального права (частин восьмої, дев`ятої статті 79, пункту 8 частини п`ятої статті 160, частини четвертої статті 161 КАС). У суді касаційної інстанції представник відповідача підтримав касаційну скаргу, а представник позивача заперечував проти задоволення касаційної скарги, вважаючи наведені у скарзі доводи необґрунтованими. Верховний Суд, перевіривши наведені у касаційній скарзі доводи, правильність застосування судами апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню. Суди попередніх інстанцій встановили, що ГУ ДПС відповідно до підпункту 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 ПК, наказу від 19.07.2019 №10343 проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства, за результатом якої складено акт перевірки. Так, перевіркою встановлено порушення ТОВ «НІК-ЕЛЕКТРОНІКА» пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 200 ПК, в результаті чого занижено податок на додану вартість за грудень 2018 року, січень, лютий 2019 року на загальну суму 20 567 107,0 грн, а також пункту 44.1 статті 44, пункту 85.2 статті 85 ПК, оскільки Товариство не надало документи до перевірки. Висновки перевірки ґрунтуються на такому: позивачем не надано до перевірки жодних підтверджуючих документів щодо суми податкового кредиту, задекларованого за операціями з придбання товарно-матеріальних цінностей у ТОВ «Балу Індустрія», ТОВ «Фрізбі Універс», ТОВ «Тонал Трейд», ТОВ «Альфа Холд», ТОВ «Контракт Пром») (далі - контрагенти-постачальники). Зазначені контрагенти-постачальники не могли здійснити операції з постачання товарів, на які були виписані податкові накладні на адресу позивача, оскільки у них відсутні основні засоби та трудові ресурси; згідно проведеного аналізу Єдиного реєстру податкових накладних встановлено не відповідність придбаних контрагентами-постачальниками товарів товарам, які вказані в податкових накладних, виписаних на адресу позивача; контрагенти-постачальники не подавали фінансових звітів за 2018, 2019 роки, звітів форми 1ДФ, податкових декларацій з податку на додану вартість; в ухвалах Печерського районного суду міста Києва у справі №757/15605/19к (номер кримінального провадження в Єдиному реєстрі досудових розслідувань 12018000000000184) та у справі №757/3171/19-к (номер кримінального провадження в Єдиному реєстрі досудових розслідувань 42018000000001759) зазначено, що ТОВ «Балу Індустрія» та ТОВ «Контракт Пром» створені для прикриття протиправної діяльності - документального оформлення фінансово-господарських операцій без їх реального виконання, що в подальшому надає незаконне право на формування податкового кредиту та витрат суб`єктам господарювання реального сектору економіки. На підставі акта перевірки ГУ ДПС прийнято податкові повідомлення-рішення від 02.12. 2019 №0010940504, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість» на загальну суму 30 850 660,5 грн. (в тому числі, за основним платежем - 20 567 107,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 10 283 553,50 грн.) та №0010950504, яким позивачу нараховано штрафні (фінансові) санкції, встановлені пунктом 121.1 статті 121 ПК, в розмірі 1020,00 грн. На підтвердження факту реального виконання умов зазначених вище договорів позивачем надано суду копії специфікацій, видаткових накладних, рахунків-фактури, реєстрів податкових накладних, подорожніх листів, товарно-транспортних накладних, рахунків на оплату. На підтвердження факту використання придбаного у контрагентів товарів та використання їх у власній господарській діяльності Товариство подало до суду лімітно-забірні картки та специфікації на лічильники. Задовольняючи позов, суди першої та апеляційної інстанцій також виходили з того, що позивач має достатні трудові ресурси та основні засоби для здійснення господарської діяльності. Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК (в редакції, чинній станом на час виникнення спірних правовідносин, далі - так само) право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та отримання послуг. Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду. За змістом абзацу першого пункту 198.6 статті 198 ПК не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. Відповідно до положень частини другої статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон №996-XIV) податкова звітність ґрунтується на даних бухгалтерського обліку. Згідно із частинами першою та другою статті 9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити, перелік яких визначений у цій нормі. Відтак, задекларовані суми податкового кредиту повинні бути підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають факт господарської операції. Пунктом 44.1 статті 44 ПК встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абзац другий цього пункту). У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності (пункт 44.6 статті 44 ПК). Згідно з пунктом 85.2 статті 85 ПК платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки. У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис (пункт 85.6 цієї статті). Задовольняючи позов Товариства, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що сума податкового кредиту, якої стосується спір, підтверджена документами бухгалтерського обліку, копії яких позивач надав суду: видатковими накладними, рахунками-фактурою, подорожніми листами, товарно-транспортними накладними, рахунками на оплату, платіжними дорученнями. Доказами придбання позивачем товарно-матеріальних цінностей (деталей) у контрагентів-постачальників суди також визнали специфікації до господарських договорів, реєстри податкових накладних, лімітно-забірні картки про списання товарно-матеріальних цінностей (деталей) у виробництво та специфікації на лічильники, виробництво яких є видом діяльності позивача. Як свідчать приєднані до справи докази, під час перевірки ТОВ «НІК-ЕЛЕКТРОНІКА» листом від 25.07.2019 № 112/2 повідомило ГУ ДПС, що надати документи до перевірки немає можливості у зв`язку з їх пошкодженням внаслідок пошкодження системи внутрішнього протипожежного водопроводу над приміщенням бухгалтерії і частини коридору. За вказаною подією було складено дефектний акт від 24.07.2019. У зв`язку з цим наказом від 25.07.2019 № 10751 термін розпочатої перевірки був перенесений до дати відновлення та надання документів у межах термінів, встановлених пунктом 44.5 статті 44 ПК. Листом від 26.07.2019 № 140912/10/26-15-14-04-04-14 ГУ ДПС повідомило Товариство про обов`язок відповідно до абзацу другого пункту 44.5 статті 44 ПК відновити втрачені документи протягом 90 днів (до 23.10.2019). Наказом від 23.10.2019 № 2308 продовжено строк проведення перевірки з 24.10.2019 по дату завершення перевірки тривалістю 2 робочих дні. Як в акті перевірки, так і в судовому процесі, ГУ ДПС зазначає, що Товариство не надало до перевірки будь-які документи на підтвердження задекларованої суми податкового кредиту за операціями з придбання товарів у контрагентів-постачальників. Відхиляючи довід ГУ ДПС, що документи, копії яких позивач надав суду, не були надані до перевірки, про що був складений акт від 25.10.2019 № 168, суд першої інстанції зазначив, що цей довід спростовується фактом наявності документів. Апеляційний суд цьому доводу відповідача не дав будь-якої оцінки, хоча він був одним з доводів, якими була обґрунтована апеляційна скарга ГУ ДПС на рішення суду першої інстанції. Надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. У разі ненадання платником податків документів для проведення перевірки, у контролюючого органу є законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум податкових зобов`язань та податкового кредиту та визнати ці суми не підтвердженими документально. Таке правозастосування норм пункту 44.6 статті 44 та пункту 85.2 статті 85 ПК відповідає сталій практиці Верховного Суду, прикладом якої є, зокрема постанови від 06.08.2019 у справі №160/8441/18, від 29.03.2021 у справі №826/10493/16, від 19.03.2021 у справі № П/811/936/17. Відповідно до частини другої статті 73 КАС предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Обставини щодо надання позивачем документів до перевірки входять до предмета доказування у цій справі, оскільки від цих обставин залежить висновок суду щодо правомірності оскаржуваних позивачем податкових повідомлень-рішень. Позивач, у свою чергу, під час судового розгляду стверджував, що пошкоджені документи були відновлені 18.10.2019 року, про що ГУ ДПС було повідомлено листом від 24.10.2019 №158/2, однак, посадові особи відповідача з перевіркою на адресу Товариства після цього не виходили. У матеріалах справи зазначений лист, так само, як і акт про ненадання документів для перевірки, на який посилається відповідач, відсутній. Суди попередніх інстанцій, відповідно, ці докази не досліджували та не дали їм оцінку, що безпосередньо вплинуло на правильне вирішення справи, оскільки не були встановлені обставини щодо відновлення Товариством документів та повідомлення про це ГУ ДПС, щодо відновлення ГУ ДПС перевірки позивача, яка згідно з наказом від 19.07.2019 № 10343 була призначена як виїзна, щодо складання акта про ненадання документів до перевірки. Виходячи із меж перегляду справи судом касаційної інстанції, встановлених частинами першою, другою статті 341 КАС, Верховний Суд, як суд права, не наділений повноваженнями на встановлення обставин у справі, без яких правильне вирішення спору неможливе. Наведені вище порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права призвели до ухвалення незаконних судових рішень, що відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 КАС є підставою для їх скасування з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції. Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 КАС підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу. Під час нового розгляду справи судам першої та апеляційної інстанцій слід встановити обставини у справі з дотриманням норм процесуального права та надати їм правильну юридичну оцінку відповідно до норм матеріального права. Керуючись статтями 250, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд П О С Т А Н О В И В: Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві задовольнити частково. Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 02.07.2020 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 19.10.2020 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції. Постанова набирає законної сили з моменту її підписання суддями, є остаточною та не може бути оскаржена. СуддіЄ.А. Усенко М.М. Гімон І.В. Дашутін