Постанова КАС ВС № 160/255/25

ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ м. Київ 28 квітня 2026 року справа № 160/255/25 адміністративне провадження № К/990/14032/26 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: головуючої - Ханової Р. Ф. (суддя-доповідач), суддів: Бившевої Л. І., Хохуляка В. В., розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 травня 2025 року (суддя - Царікова О. В.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 11 лютого 2026 року (судді: Щербак А. А., Баранник Н. П., Малиш Н. І.), у справі №160/255/25 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними дій, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, - УСТАНОВИВ: Рух справи 06 січня 2025 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов ОСОБА_1 (далі - ОСОБА_1 , позивач у справі) до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі - податковий орган, відповідач у справі), в якому позивач просить: - визнати протиправними дії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки з метою дотримання вимог податкового та іншого законодавства фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 за період з 01 січня 2023 року по 31 грудня 2023 року; - визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення- рішення від 08 листопада 2024 року: №0692372408, яким збільшено податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами у розмірі 479374,12 грн та застосовані штрафні санкції у розмірі 119843,53 грн; №0692432408, яким збільшено військовий збір, що сплачує фізична особа за результатами річного декларування у розмірі 39947,84 грн та застосовані штрафні санкції у розмірі 9986,96 грн; №0692462408 про застосування штрафної санкції у розмірі 340,00 грн; №0692342408 про застосування штрафу у розмірі 6700,00 грн. Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 травня 2025 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 11 лютого 2026 року, в задоволенні позову відмовлено. Суди попередніх інстанцій, відмовляючи в задоволенні позовних вимог, виходили з того, що контролюючий орган правомірно призначив і провів документальну позапланову невиїзну перевірку позивача на підставі отриманої від Національного банку України інформації про значні обсяги переказів коштів із використанням реквізитів ЕПЗ (p2p-платежі), які не були відображені у податковій звітності, а також дотримався встановленого Податковим кодексом України порядку повідомлення платника податків про проведення перевірки, що підтверджується належними доказами вручення відповідних документів. У зв`язку з ненаданням позивачем витребуваних документів та неподанням декларації про майновий стан і доходи, суди дійшли висновку про обґрунтованість визначення контролюючим органом податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору та застосування штрафних санкцій, у зв`язку з чим відмовили у задоволенні позову. 30 березня 2026 року до Верховного Суду надійшла касаційна скарга ОСОБА_1 на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 травня 2025 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 11 лютого 2026 року у справі №160/255/25. Верховний Суд ухвалою від 09 квітня 2026 року відкрив касаційне провадження та витребував справу з суду першої та/або апеляційної інстанції. 15 квітня 2026 року справа №160/255/25 надійшла до Верховного Суду. Обставини справи Суди попередніх інстанцій установили, що на підставі підпункту 191.1.1 пункту 191.1 статті 191, підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75 статті 75, підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78, статті 79, пункту 82.2 статті 82, підпункту 69.35-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідних положень» Податкового кодексу України (далі - ПК України), та у зв`язку з отриманням інформації щодо значних обсягів переказів на рахунок фізичної особи з використанням реквізитів ЕПЗ (p2p-платежі) фізичною особою-платником податків ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області видано наказ від 15 липня 2024 року №2921-п про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 . Відповідно до зазначеного наказу посадовими особами контролюючого органу проведено документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи платника податків ОСОБА_1 з 28 серпня 2024 року тривалістю 2 робочих дні за період з 01 січня 2023 року по 31 грудня 2023 року з метою дотримання вимог податкового та іншого законодавства. Запит про надання документів направлено позивачу рекомендованим листом з повідомленням про вручення, та отримано позивачем 29 травня 2024 року, про що свідчить власноручний підпис останнього про отримання поштового направлення на рекомендованому повідомленні про вручення. Наказ та повідомлення про проведення перевірки направлено позивачу рекомендованим листом з повідомленням про вручення, та отримано позивачем 14 серпня 2024 року, про що свідчить власноручний підпис останнього про отримання поштового направлення на рекомендованому повідомленні про вручення. За результатами перевірки складено акт від 05 вересня 2024 року №2504/04-36-24-08/ НОМЕР_1 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки з метою дотримання вимог податкового та іншого законодавства фізичною особою -платником податків ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) за період з 01.01.2023 по 31.12.2023», у якому зазначено про порушення позивачем вимог податкового законодавства, а саме: - підпункту 49.18.4 пункту 49.18 статті 49, пункту 176.1 статті 176, пункту 179.1 статті 179 ПК України, а саме: неподання податкових декларацій про майновий стан і доходи за 2023 рік; - підпункту 164.2.20 пункту 164.2 статті 164, підпункту 168.2.1 пункту 168.2 статті 168 та пункту 167.1 статті 167 ПК України у частині заниження загального річного оподаткованого доходу внаслідок не декларування грошових коштів, які надійшли від фізичних осіб на банківський рахунок із використанням реквізитів ЕПЗ (p2p-платежі), у результаті визначено суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб за 2023 рік на суму 479 374,12 грн; - підпунктів 1.2, 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, у зв`язку з чим, занижено суму військового збору за 2023 рік на суму 39 947,84 грн; - пункту 121.2 статті 121 ПК України щодо ненадання відповіді на запит контролюючого органу, надісланий відповідно до підстав, передбачених підпунктом 73.3.1 пункту 73.3 статті 73 ПК України. Акт перевірки направлено позивачу 05 вересня 2024 року рекомендованим листом з повідомленням про вручення, та повернуто на адресу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області з відміткою «повернення за закінченням терміну зберігання». На підставі акта перевірки керівник Головного управлінням ДПС у Дніпропетровській області 08 листопада 2024 року прийняв податкові повідомлення-рішення: - №0692372408 (форма «Р»), яким збільшено податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами у розмірі 479374,12 грн та застосовані штрафні санкції у розмірі 119843,53 грн; - №0692432408 (форма «Р»), яким збільшено суму військового збору, що сплачує фізична особа за результатами річного декларування на 39947,84 грн та застосовані штрафні санкції у розмірі 9986,96 грн; - №0692462408 (форма «ПС») про застосування штрафної санкції у розмірі 340,00 грн; - №0692342408 (форма «ПС») про застосування штрафу у розмірі 6 700,00 грн. Податкові повідомлення-рішення направлено позивачу рекомендованим листом з повідомленням про вручення, та отримано позивачем 20 листопада 2024 року, про що свідчить власноручний підпис останнього про отримання поштового направлення на рекомендованому повідомленні про вручення. Доводи касаційної скарги та відзиву на неї Скаржник, посилаючись на пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України, зазначає про неврахування судами попередніх інстанцій висновків Верховного Суду щодо належного вручення податкових документів платнику податків та правових наслідків порушення порядку повідомлення про проведення перевірки. На обґрунтування касаційної скарги вказує, що контролюючий орган порушив вимоги пунктів 42.2, 42.4 статті 42, пункту 79.2 статті 79, підпунктів 78.1.1, 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 ПК України, оскільки запит про надання документів, наказ про проведення перевірки та повідомлення про її проведення були направлені не за податковою адресою позивача, у зв`язку з чим він не був належним чином та своєчасно повідомлений про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, яка фактично розпочата до моменту виникнення у контролюючого органу права на її проведення. Скаржник наголошує, що невиконання вимог щодо належного повідомлення платника податків відповідно до наведених норм ПК України, з урахуванням правових позицій Верховного Суду (зокрема у справах №816/228/17, №821/595/17 та інших), зумовлює незаконність перевірки та відсутність правових наслідків її проведення, у тому числі протиправність прийнятих за її результатами податкових повідомлень-рішень. Окрім цього, скаржник вказує на порушення судами норм процесуального права (зокрема статей 6, 7, 78 КАС України), що полягає у неповному дослідженні доказів, ненаданні оцінки доказам щодо фактичного місця проживання позивача та обставинам вручення кореспонденції, а також у розгляді справи поза межами заявлених позовних вимог, оскільки суди фактично оцінювали правильність висновків акта перевірки, тоді як позов ґрунтувався виключно на протиправності самої перевірки як процедури. Податковий орган надав відзив на касаційну скаргу ОСОБА_1 , у якому просить залишити скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, вважаючи, що суди ухвалили рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права. Висновки Верховного Суду за результатами касаційного розгляду Колегія суддів Верховного Суду зазначає, що предметом спору у цій справі є правомірність дій Головного управління ДПС у Дніпропетровській області щодо призначення та проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 , а також прийнятих за її результатами податкових повідомлень-рішень. Як убачається з матеріалів справи та змісту позовної заяви, підставами звернення до суду є саме доводи позивача про порушення контролюючим органом вимог Податкового кодексу України щодо порядку призначення та проведення перевірки, зокрема неналежного повідомлення платника податків про її проведення, тоді як правильність визначення податкових зобов`язань по суті позивачем не оспорювалась. Аналогічні доводи були покладені в основу апеляційної скарги, у якій позивач прямо зазначав, що суд першої інстанції, всупереч положенням статті 9 КАС України, не розглянув заявлені підстави позову щодо протиправності проведення перевірки та безпідставно перейшов до оцінки висновків акта перевірки і правомірності визначення податкових зобов`язань. Відповідно до правової позиції Верховного Суду, викладеної, зокрема, у постанові від 21 лютого 2020 року у справі №826/17123/18, у разі якщо підставами позову є доводи про порушення контролюючим органом процедури призначення та/або проведення перевірки, суди зобов`язані надати оцінку таким доводам у першу чергу, і лише у разі їх відхилення переходити до перевірки правомірності визначення податкових зобов`язань по суті. Проте суди попередніх інстанцій, погодившись із висновками контролюючого органу щодо правомірності визначення податкових зобов`язань, фактично не надали належної оцінки доводам позивача щодо порушення порядку призначення та проведення перевірки, чим відійшли від наведеного підходу та передчасно перейшли до розгляду спору по суті. Як встановили суди попередніх інстанцій, контролюючий орган направив позивачу: - запит про надання пояснень та документів від 02 травня 2024 року № 31652/6/04-36-24-17-15; - наказ про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 15 липня 2024 року № 2921-п; - письмове повідомлення про проведення перевірки від 15 липня 2024 року № 419/04-36-24-08. Зазначені документи були направлені рекомендованими поштовими відправленнями за адресою: 53813, Дніпропетровська область, (на момент формування відомостей - Апостолівський район / після адміністративно-територіальної реформи - Криворізький район), АДРЕСА_1 , яка зазначена у відомостях Державного реєстру фізичних осіб - платників податків, що підтверджується відповіддю на запит від 28 березня 2024 року № 0436-2024-000153. Водночас позивач у позовній заяві та на підтвердження своїх доводів зазначав і надавав докази того, що його місцем реєстрації та фактичного проживання є інша адреса: АДРЕСА_2 , що підтверджується відповідними довідками органів місцевого самоврядування та витягом з реєстру територіальної громади. Суди попередніх інстанцій, визнаючи належним повідомлення позивача про проведення перевірки, виходили з того, що рекомендоване поштове відправлення з наказом від 15 липня 2024 року № 2921-п та повідомленням від 15 липня 2024 року № 419/04-36-24-08 було отримано 14 серпня 2024 року, про що свідчить підпис у повідомленні про вручення. Разом з тим колегія суддів Верховного Суду звертає увагу, що такі висновки зроблено без належного дослідження та оцінки доводів позивача і наданих ним доказів у їх сукупності. Зокрема, суди не надали оцінки доводам позивача щодо направлення кореспонденції за іншою адресою, ніж місце його реєстрації та проживання (с. Сергіївка замість с. Солдатське), які є різними населеними пунктами з різними поштовими індексами (53813 та 53827 відповідно), не з`ясували, чи є адреса, зазначена у відомостях Державного реєстру фізичних осіб, податковою адресою позивача у розумінні Податкового кодексу України на момент призначення та проведення перевірки; не перевірили актуальність відомостей Державного реєстру фізичних осіб та не встановили, чи повідомляв позивач контролюючий орган про зміну місця проживання. Крім того, суди попередніх інстанцій не дослідили належним чином обставини вручення поштових відправлень, зокрема, відповідно до листа АТ «Укрпошта» від 24 грудня 2024 року №1.10.004.-36843-24, рекомендоване поштове відправлення №0600941966508, яким направлялись наказ від 15 липня 2024 року № 2921-п та повідомлення від 15 липня 2024 року № 419/04-36-24-08, було повернуто відправнику. Крім того, доводи позивача щодо неналежності підпису у повідомленні про вручення залишені судами без належної перевірки та оцінки. За змістом пунктів 42.2, 42.3, 42.5 статті 42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику). Якщо платник податків у порядку та у строки, визначені статтею 66 цього Кодексу, повідомив контролюючий орган про зміну податкової адреси, він на період з дня державної реєстрації зміни податкової адреси до дня внесення змін до облікових даних такого платника податків звільняється від виконання вимог документів, надісланих йому контролюючим органом за попередньою податковою адресою та в подальшому повернених як таких, що не знайшли адресата. У разі якщо платник податків не подав заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, листування з платником податків здійснюється шляхом надіслання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручаються платнику податків (його представнику). У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення. Згідно з пунктом 45.1 статті 45 ПК України платник податків - фізична особа зобов`язаний визначити свою податкову адресу. Податковою адресою платника податків - фізичної особи визнається місце її проживання, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі. Водночас відповідно до пункту 79.2 статті 79 ПК України вручення платнику податків копії наказу про проведення перевірки та письмового повідомлення про дату її початку є обов`язковою передумовою виникнення у контролюючого органу права на проведення документальної позапланової невиїзної перевірки. У постановах Верховного Суду від 19 вересня 2018 року у справі №821/595/17, від 04 листопада 2021 року у справі №320/1375/19 сформульовано правову позицію, відповідно до якої недотримання вимог пункту 79.2 статті 79 ПК України є істотним порушенням процедури проведення перевірки. Таким чином, невстановлення судами попередніх інстанцій обставин щодо належності адреси, на яку направлялась кореспонденція, податковій адресі позивача, фактичного вручення поштових відправлень позивачу або наявності підстав вважати їх врученими, забезпечення реального повідомлення позивача про проведення перевірки до її початку, свідчить про неповне з`ясування обставин справи, що мають істотне значення для правильного її вирішення. За таких обставин суди попередніх інстанцій дійшли передчасних висновків, оскільки, не встановивши належним чином правомірність призначення та проведення перевірки, перейшли до оцінки правомірності визначення податкових зобов`язань по суті. Верховний Суд неодноразово звертав увагу, що обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2 та частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Тобто, цей принцип зобов`язує суд до активної ролі в судовому процесі для належного встановлення обставин у справі, що розглядається. З огляду на наведене, Верховний Суд не може визнати законними і обґрунтованими рішення судів попередніх інстанцій у цій справі, оскільки ненадання правової оцінки обставинам справи, що входять до предмета доказування, свідчить про недотримання судами вимог процесуального закону щодо всебічного, повного та об`єктивного дослідження усіх обставин справи, невжиття належних та достатніх заходів для встановлення фактичних обставин справи, шляхом виявлення та витребування доказів, зокрема, з власної ініціативи. Згідно з частиною другою статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: суд не дослідив зібрані у справі докази; або суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів, або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів. Частиною четвертою зазначеної статті встановлено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції. Ураховуючи те, що порушення норм процесуального права допустили обидві судові інстанції, судові рішення у цій справі підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції. Під час нового розгляду справи судам необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи, з урахуванням предмета доказування у цій справі, з перевіркою їх належними та допустимими доказами, надати належну правову оцінку кожному доказу окремо та у їх сукупності. Судове рішення, з урахуванням встановлених обставин та зібраних доказів, повинно містити обґрунтування, чому суд приймає або відхиляє той чи інший доказ, надавши правову оцінку усім доводам сторін в межах заявленого позову. Оскільки справа направляється на новий розгляд, розподіл судових витрат відповідно до частини шостої статті 139 КАС України не здійснюється. Керуючись статтями 341, 345, 351, 353, 355, 356, 359 КАС України, суд, УХВАЛИВ: Касаційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити частково. Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 травня 2025 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 11 лютого 2026 року скасувати, справу №160/255/25 направити на новий розгляд до суду першої інстанції. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. Головуючий Р. Ф. Ханова Судді: Л. І. Бившева В. В. Хохуляк